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資產(chǎn)減值帶來了什么
目前許多國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則都涉及到資產(chǎn)減值問題，如存貨、投資、固定資產(chǎn)、建造合同、職工福利、所得稅等。就資產(chǎn)減值制定國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，有助于保持資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)核算方法的一致性。我國財(cái)政部1998年1月27日頒布了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》，第一次對(duì)股份有限公司提取資產(chǎn)減值準(zhǔn)備作出了具體的規(guī)定。最近財(cái)政部頒發(fā)了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿，征求意見稿明確規(guī)范了資產(chǎn)減值跡象的判斷、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值的處理、商譽(yù)的減值測(cè)試與處理以及有關(guān)資產(chǎn)減值的披露等具體問題。這再次將人們的視線引向資產(chǎn)減值。一、資產(chǎn)減值的理論淵源
(一)資產(chǎn)定義的演進(jìn)
資產(chǎn)是會(huì)計(jì)學(xué)中最重要的概念，科學(xué)的資產(chǎn)觀念或理論是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)理論與方法存在和發(fā)展的基礎(chǔ)。隨著科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步和社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷，資產(chǎn)的本質(zhì)、特性、存在形態(tài)都在發(fā)生變化。
日前比較流行的資產(chǎn)定義體現(xiàn)了未來經(jīng)濟(jì)利益觀的觀點(diǎn)。美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FASB)在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》第 6號(hào)(SFA NO.6)中提出：“資產(chǎn)是可能的未來經(jīng)濟(jì)利益，它是特定個(gè)體從已經(jīng)發(fā)生的交易或事項(xiàng)中所取得或加以控制的�！� 未來經(jīng)濟(jì)利益觀認(rèn)為，資產(chǎn)的本質(zhì)在于它蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。因此，對(duì)資產(chǎn)的確認(rèn)或判斷不能看它的取得是否支付了代價(jià)，而要看它是否蘊(yùn)藏著未來的經(jīng)濟(jì)利益。
對(duì)于資產(chǎn)的定義，我國的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也有關(guān)鍵性的變化。1992年《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—基本準(zhǔn)則》將資產(chǎn)定義為：資產(chǎn)是企業(yè)擁有或控制的能以貨幣計(jì)量的經(jīng)濟(jì)資源，包括各種財(cái)產(chǎn)、債權(quán)和其他權(quán)利。這一定義，忽略了作為企業(yè)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)具有的最基本的性質(zhì)，即資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)是“預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來的未來經(jīng)濟(jì)利益”�！镀髽I(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》(國務(wù)院第287號(hào)令發(fā)布，自2001年1月1日起施行)第九條中對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行了重新定義：資產(chǎn)，是指過去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。并以此為依據(jù)制定了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。對(duì)比兩個(gè)定義可以看出，《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》中的資產(chǎn)定義將資產(chǎn)的內(nèi)涵真正揭示了出來，強(qiáng)調(diào)資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)是預(yù)期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益，而原定義卻忽視了這一點(diǎn)。企業(yè)擁有或控制的資產(chǎn)必須具備有用性和盈利性，具有為企業(yè)服務(wù)的能力或潛力、能為企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益或者控制別人得到的這種利益都應(yīng)該是企業(yè)的資產(chǎn)。相反，如果企業(yè)某項(xiàng)財(cái)產(chǎn)預(yù)期不能給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益，則該財(cái)產(chǎn)不能確認(rèn)為企業(yè)的資產(chǎn)，如待處理財(cái)產(chǎn)損失預(yù)期不會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流入企業(yè)，則不能作為企業(yè)的資產(chǎn)。
(二)資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)
會(huì)計(jì)學(xué)意義上的資產(chǎn)，與經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上的“財(cái)富”、“資財(cái)”等概念有著極深的淵源，其真正的價(jià)值在于目前及未來利益。將資產(chǎn)定義為預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益，就把財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的重心由損益表轉(zhuǎn)向了資產(chǎn)負(fù)債表。雖然，這一定義是否完全適用于“會(huì)計(jì)學(xué)”，仍然存在爭(zhēng)議，但是，它概括了資產(chǎn)的本質(zhì)，應(yīng)該說比較符合企業(yè)持有資產(chǎn)的目的，因?yàn)�，從一個(gè)持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)來說，它持有資產(chǎn)的目的，是為了獲得未來的經(jīng)濟(jì)利益。從理論的角度講，如果將資產(chǎn)定義為預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益，那么，當(dāng)企業(yè)的賬面成本高于該資產(chǎn)預(yù)期的未來經(jīng)濟(jì)利益時(shí)，記錄一筆資產(chǎn)減值損失是符合邏輯的，這就是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)。
總體而言，從宏觀上看，我國正處于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的高速發(fā)展時(shí)期，因此在政策上仍存在不確定性。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈的今天，確認(rèn)企業(yè)資產(chǎn)可能或已經(jīng)發(fā)生的減值，以減少?zèng)Q策風(fēng)險(xiǎn)，就成為一種必然。美國會(huì)計(jì)學(xué)家查特菲爾德曾指出，“會(huì)計(jì)的發(fā)展是反應(yīng)性的”。所以，減值會(huì)計(jì)的產(chǎn)生和發(fā)展不僅是穩(wěn)健性原則的重要體現(xiàn)和運(yùn)用范例，而且也反映了社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境的客觀要求。
二、資產(chǎn)減值的發(fā)展歷程
國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)1996年6月作出制定資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的決定，并于1998年6月正式發(fā)布了《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第36號(hào)：資產(chǎn)減值》(IAS 36)。 IAS 36適用范圍很廣，它適用于各種有形資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和金融資產(chǎn)，除了存貨、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、雇員福利形成的資產(chǎn)、 IAS 32范圍內(nèi)的金融資產(chǎn)。因?yàn)檫m用于這些資產(chǎn)的現(xiàn)行國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則己經(jīng)包含了其確認(rèn)和計(jì)量的特定要求，IAS 36也適用于根據(jù)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定且按照重估金額記錄的資產(chǎn)。IAS36指出，在每一個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)評(píng)估是否存在資產(chǎn)可能己經(jīng)減值的跡象。如果存在這種跡象，企業(yè)應(yīng)估計(jì)資產(chǎn)的可收回金額。當(dāng)一項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價(jià)值時(shí)，應(yīng)對(duì)資產(chǎn)減值至可收回金額，并將減值損失計(jì)入當(dāng)期損益。在會(huì)計(jì)上對(duì)資產(chǎn)的減值損失進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，這就是資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)。資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)以決策有用論為指導(dǎo)，完全突破了“歷史成本原則”和“實(shí)現(xiàn)原則”，在計(jì)量中采用多重計(jì)量原則，是會(huì)計(jì)理論的一個(gè)重要突破。
就我國而言，對(duì)資產(chǎn)減值的研究與運(yùn)用到目前為止可分為三個(gè)階段：一是在《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》中，自1998年開始，要求境外上市公司、香港上市公司、在境外發(fā)行外資股的公司計(jì)提“四項(xiàng)準(zhǔn)備”，即壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備。對(duì)其他上市公司可按此規(guī)定執(zhí)行，而對(duì)非上市公司僅要求計(jì)提壞賬準(zhǔn)備。二是1999年發(fā)布的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度有關(guān)會(huì)計(jì)處理問題補(bǔ)充規(guī)定》將四項(xiàng)減值準(zhǔn)備的使用范圍擴(kuò)大到所有股份有限公司。三是從2001年起在股份有限公司范圍內(nèi)執(zhí)行的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，把“四項(xiàng)準(zhǔn)備”擴(kuò)大到“八項(xiàng)準(zhǔn)備”，增加了固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備。并規(guī)定：從2001年1月1日起，企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)進(jìn)行全面檢查，并根據(jù)謹(jǐn)慎性原則的要求，合理地預(yù)計(jì)可能發(fā)生的損失，對(duì)可能發(fā)生的各項(xiàng)資產(chǎn)損失計(jì)提減值準(zhǔn)備。
三、資產(chǎn)減值：一把雙刃劍
根據(jù)學(xué)界對(duì)于資產(chǎn)減值的利弊分析,資產(chǎn)減值政策使企業(yè)更穩(wěn)健地確認(rèn)當(dāng)期收益，更真實(shí)公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況，但不可否認(rèn)，出于某種需要(如保配、扭虧等)，新政策也有可能成為企業(yè)盈余管理的手段，尤其在實(shí)施新政策的第一年(即1999年)，企業(yè)可以利用“追溯調(diào)整法”將當(dāng)年度或以后年度的損失追溯到以前年度，或?qū)⒁院竽甓鹊氖找嫣崆霸诒酒诖_認(rèn)。同時(shí)，還可以通過對(duì)當(dāng)年度資產(chǎn)減值準(zhǔn)備提取方法的選擇，少提或多提減值準(zhǔn)備，以影響當(dāng)年度的盈利。故這也不得不要求對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的細(xì)節(jié)進(jìn)行及時(shí)地修繕。
(一) 包含減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)更具決策相關(guān)性
有關(guān)專家對(duì)滬深兩市實(shí)證研究表明自資產(chǎn)減值準(zhǔn)備制度實(shí)施以來的2001和2002 兩年，盡管某些上市公司利用了資產(chǎn)減值準(zhǔn)備進(jìn)行盈余管理，但整體上，上市公司提供的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)據(jù)具有信息增量，上市公司計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)盈余數(shù)據(jù)比計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備前的會(huì)計(jì)盈余數(shù)據(jù)更具決策相關(guān)性，計(jì)提減值準(zhǔn)備后的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)對(duì)公司股票的市場(chǎng)回報(bào)率有更強(qiáng)的解釋力。
(二)存在某些上市公司利用計(jì)提減值準(zhǔn)備進(jìn)行利潤操縱的現(xiàn)象
有關(guān)專家對(duì)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備通過不同的方法和視角進(jìn)行了實(shí)證研究，較一致地得出了上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備政策進(jìn)行盈余管理的結(jié)論。他們通過對(duì)2001和2002兩年上市公司資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提情況的分析和實(shí)證研究，認(rèn)為存在某些上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備會(huì)計(jì)進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)象，如通過巨額計(jì)提“一次虧足”和利用減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回防虧。尤其是巨虧和微利這兩類公司表現(xiàn)明顯，巨虧公司多利用減值機(jī)會(huì)“一次虧足”，而微利公司當(dāng)年轉(zhuǎn)回?cái)?shù)要大于當(dāng)年計(jì)提數(shù)，利用減值準(zhǔn)備增加當(dāng)年利潤的現(xiàn)象突出。
據(jù)媒體報(bào)道，2002年，上市公司年報(bào)披露計(jì)提各項(xiàng)減值準(zhǔn)備超過1億元的上市公司達(dá)24家，有20家ST公司；各項(xiàng)減值準(zhǔn)備超過公司凈利潤50%以上的上市公司有27家，有20家ST公司；同時(shí)，有10家ST公司通過沖回前期減值準(zhǔn)備“扭虧為盈”。2003年度，上市公司固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備轉(zhuǎn)回占八項(xiàng)減值準(zhǔn)備的23%，僅次于壞賬準(zhǔn)備和存貨跌價(jià)準(zhǔn)備；2004年度年報(bào)也有類似現(xiàn)象。這顯著說明了某些類型的上市公司通過計(jì)提減值準(zhǔn)備操縱利潤的嚴(yán)重程度，其中由于固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)中所占比例較大，影響面寬，利用固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備操縱利潤也就占相當(dāng)大的比例。
四、資產(chǎn)減值：操縱利潤的工具?
資產(chǎn)減值的背后,不光是準(zhǔn)則因素, 更重要的是制度因素。這實(shí)質(zhì)意味著不同利益集團(tuán)間的博弈,而資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)所涉及的利益之爭(zhēng)尤其復(fù)雜。它不僅關(guān)系到企業(yè)與企業(yè)間的利益之爭(zhēng),還直接關(guān)系到企業(yè)股東與管理層的利益之爭(zhēng)。這些矛盾都直接影響到資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施效果。所以要企業(yè)真實(shí)地計(jì)提資產(chǎn)減值,一方面是技術(shù)問題,有賴于公允價(jià)值的研究,因?yàn)樗峁┮环N客觀的標(biāo)準(zhǔn);但另一方面更重要的是企業(yè)的公司治理結(jié)構(gòu)與管理者的誠信問題。如果企業(yè)不誠信,即使技術(shù)再完美,也同樣容易被管理層繞過,而使資產(chǎn)減值淪為管理層操縱利潤的工具。但就資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)規(guī)范本身而言,它只可能解決資產(chǎn)減值技術(shù)上的問題,公司治理和管理者誠信問題已經(jīng)超出它的能力范圍。然而,即使只是減值技術(shù)上的標(biāo)準(zhǔn)也還是難以確定的,因?yàn)槟壳肮蕛r(jià)值的研究尚不完善,比如有些特別制造的資產(chǎn)價(jià)值要么難以確定其市場(chǎng)價(jià)格,要么可以確定但成本很高。因此對(duì)于這個(gè)難度系數(shù)很高的問題,不可能光靠這一項(xiàng)規(guī)范就可以解決,它需要公司治理、內(nèi)部控制、公允價(jià)值、管理者誠信等基礎(chǔ)性工作的支持。
權(quán)衡減值與不減值的利弊，顯然是減值要比不減值好，這也被我國會(huì)計(jì)改革的歷史經(jīng)驗(yàn)所證明，也是被國際會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史所證明
正確看待資產(chǎn)減值
——訪財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所李明博士
- 本刊記者 黃 征
長期以來，由于受歷史遺留等諸多因素的影響，我國的企業(yè)界普遍存在著高估資產(chǎn)價(jià)值的現(xiàn)象。因此，企業(yè)通過確認(rèn)資產(chǎn)價(jià)值，可將長期積累的不良資產(chǎn)泡沫予以消化，提高資產(chǎn)的質(zhì)量，使資產(chǎn)能夠真實(shí)地反映企業(yè)未來獲取經(jīng)濟(jì)利益的能力。同時(shí)，通過確認(rèn)資產(chǎn)減值，還可使企業(yè)減少當(dāng)期應(yīng)納稅款，增加自身積累，提高其抵御風(fēng)險(xiǎn)的能力;而另一方面近幾年年報(bào)顯示，資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、轉(zhuǎn)回在某些上市公司的年報(bào)中挑起了制造利潤的大梁，成為T族公司扭虧、虧損公司避虧以及上市公司調(diào)節(jié)利潤的法寶。最近財(cái)政部頒發(fā)了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿，征求意見稿明確規(guī)范了資產(chǎn)減值跡象的判斷、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量、資產(chǎn)組的認(rèn)定及其減值的處理、商譽(yù)的減值測(cè)試與處理以及有關(guān)資產(chǎn)減值的披露等具體問題。由此資產(chǎn)減值問題再次引起了會(huì)計(jì)理論和實(shí)務(wù)界的高度關(guān)注。近日，本刊記者就有關(guān)資產(chǎn)減值的一些問題采訪了財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)教研室主任李明博士。
《中國總會(huì)計(jì)師》：感謝李明主任在百忙中接受我們的采訪，首先我們想請(qǐng)您談一談會(huì)計(jì)上要對(duì)資產(chǎn)減值處理的原因是什么？
李明博士：很高興接受貴刊的采訪，來共同探討關(guān)于資產(chǎn)減值的話題。我想會(huì)計(jì)上要對(duì)資產(chǎn)減值處理的根本原因在于會(huì)計(jì)要為會(huì)計(jì)信息的使用者提供客觀、有用的信息，即既要客觀公允反映經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，又要能夠有助于會(huì)計(jì)信息使用者利用會(huì)計(jì)信息進(jìn)行決策。為了達(dá)到這個(gè)目的，會(huì)計(jì)發(fā)展至今已形成一整套的為這個(gè)目的服務(wù)的邏輯結(jié)構(gòu)體系。在這個(gè)體系中，有一個(gè)重要的會(huì)計(jì)反映精神，即穩(wěn)健精神(后來演變?yōu)橹?jǐn)慎原則)，這種精神的核心在于：當(dāng)有幾種會(huì)計(jì)方案可以選擇且每種方案都有合理依據(jù)時(shí)，會(huì)計(jì)應(yīng)該盡可能選擇那種對(duì)業(yè)主權(quán)益產(chǎn)生有利影響最小的那種，即最不能引起信息使用者樂觀預(yù)計(jì)的那種方案。就資產(chǎn)而言，它實(shí)質(zhì)上是企業(yè)出于特定經(jīng)營目的而擁有或控制的一種經(jīng)濟(jì)資源，企業(yè)擁有或控制這種資源的最終目的是為了在未來獲取經(jīng)濟(jì)利益。從經(jīng)濟(jì)學(xué)意義上看，其價(jià)值是動(dòng)態(tài)變化的。如果其獲取未來經(jīng)濟(jì)利益的能力降低，則其獲利能力的價(jià)值表現(xiàn)也會(huì)隨之降低。這時(shí)，無論從相關(guān)性角度還是處于穩(wěn)健考慮，會(huì)計(jì)都要對(duì)此價(jià)值的降低予以反映，這就是資產(chǎn)價(jià)值的根本原因所在。比如企業(yè)購買了一臺(tái)計(jì)算機(jī)用于辦公。12月10日購買時(shí)是1萬元，假如只用了20天，市場(chǎng)上出現(xiàn)了比其使用性能好，且價(jià)格為9千元的計(jì)算機(jī)，這時(shí)，盡管這個(gè)計(jì)算機(jī)還算是新的，但其技術(shù)使用價(jià)值已經(jīng)降低，其能夠幫助企業(yè)獲取未來經(jīng)濟(jì)利益的能力已經(jīng)下降，它獲利能力的價(jià)值表現(xiàn)已經(jīng)不是1萬元，最多只能是9千元。為了穩(wěn)健客觀反映這項(xiàng)經(jīng)濟(jì)事實(shí)并為信息使用者通過決策提供有用信息，會(huì)計(jì)就應(yīng)該在12月31日這個(gè)報(bào)表日對(duì)該計(jì)算機(jī)計(jì)提1千元資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以報(bào)告該計(jì)算機(jī)只值9千元的事實(shí)。如果不反映此事，則會(huì)計(jì)信息使用者會(huì)以為該計(jì)算機(jī)還值1萬元(未提折舊)，凈資產(chǎn)中就多了1千元，實(shí)際上這個(gè)1千元是虛的，如果不計(jì)提者1千元的資產(chǎn)減值，等于是誤導(dǎo)了投資者。因此，從這個(gè)意義上看，會(huì)計(jì)進(jìn)行資產(chǎn)減值處理的根本原因在于要為會(huì)計(jì)信息使用者通過決策提供有用信息。
《中國總會(huì)計(jì)師》：最近財(cái)政部頒發(fā)了資產(chǎn)減值會(huì)計(jì)準(zhǔn)則征求意見稿，征求意見稿明確規(guī)范了資產(chǎn)減值跡象的判斷、資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量、資產(chǎn)減值損失的確認(rèn)與計(jì)量等具體問題。那么關(guān)于減值準(zhǔn)備及其會(huì)計(jì)規(guī)范建設(shè)方面，您又有何看法？
李明博士：由于客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境與經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)內(nèi)涵的復(fù)雜性，導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員經(jīng)常要面臨一些不確定性而進(jìn)行職業(yè)判斷，會(huì)計(jì)對(duì)減值準(zhǔn)備的判斷也是如此。實(shí)際上，準(zhǔn)則或制度制定機(jī)構(gòu)在起草會(huì)計(jì)規(guī)范時(shí)所面臨的情況還要復(fù)雜。因?yàn)�，具體會(huì)計(jì)人員所面臨的是一種或幾種情況需要判斷，而制度制定人員需要將各種情況統(tǒng)籌考慮到，并且要以最簡(jiǎn)潔的文字將那些具體情況予以概括，并要權(quán)衡分析各種方案執(zhí)行結(jié)果的利弊以取舍，其中涉及的因素很多。事實(shí)上，世界上任何組織及任何國家所制定的會(huì)計(jì)規(guī)范都不可能做到首發(fā)就盡善盡美，都存在這樣那樣的問題。一項(xiàng)制度或準(zhǔn)則的執(zhí)行效果，一般都要經(jīng)過發(fā)布—執(zhí)行—修訂的多次磨合才能漸臻完善。這個(gè)規(guī)律已被國際準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的實(shí)踐所證明。從制度過程看，已頒布的準(zhǔn)則和制度最多只能對(duì)已發(fā)生的或可以準(zhǔn)確預(yù)知的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)進(jìn)行規(guī)范，制度不可能脫離實(shí)際，并且制定制度的人對(duì)實(shí)踐的認(rèn)知也有一個(gè)過程，不能保證所出制度完美無缺�，F(xiàn)在看來，現(xiàn)行的資產(chǎn)減值
會(huì)計(jì)制度確實(shí)存在一些不盡如人意之處，實(shí)踐中確實(shí)也有部分上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行公司盈余操作。正是由于重視這種現(xiàn)象并本著力圖解決的想法，財(cái)政部在今年發(fā)布了資產(chǎn)減值準(zhǔn)則征求意見稿。應(yīng)該說，這個(gè)稿子是在廣泛征求社會(huì)各界意見，認(rèn)真分析借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，并針對(duì)我國現(xiàn)實(shí)國情的基礎(chǔ)上成稿的。其內(nèi)容較之現(xiàn)行資產(chǎn)減值制度有了很大改善，有關(guān)判斷依據(jù)規(guī)定得比較詳細(xì)，更便于實(shí)際操作。如，列舉了7項(xiàng)具體的減值判斷依據(jù)；較為合理地界定了資產(chǎn)可收回金額的計(jì)量方法及相關(guān)價(jià)值的內(nèi)容組成；對(duì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值的確定、現(xiàn)值計(jì)算方法及相關(guān)參數(shù)的選擇依據(jù)作了較為細(xì)致的規(guī)定；為了防止企業(yè)利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱，明確規(guī)定資產(chǎn)減值一經(jīng)確認(rèn)，不得在以后會(huì)計(jì)期間轉(zhuǎn)回；對(duì)難以認(rèn)定單項(xiàng)資產(chǎn)可收回金額的系列資產(chǎn)的減值，較為明確地界定了資產(chǎn)組的邊界；對(duì)商譽(yù)資產(chǎn)的減值測(cè)試方法提出了較為簡(jiǎn)便易行的操作方法；對(duì)資產(chǎn)減值信息披露作出了較為合理的披露規(guī)定。我認(rèn)為，新的減值準(zhǔn)則的出臺(tái)，一定能夠在很大程度上抑制上市公司利用資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余操縱的行為。我個(gè)人十分贊同征求意見稿中減值不能轉(zhuǎn)回的規(guī)定。減值的不可轉(zhuǎn)回對(duì)抑制企業(yè)利用減值進(jìn)行年度間利潤平滑的行為，有較強(qiáng)的針對(duì)性。事實(shí)上，美國對(duì)長期資產(chǎn)的減值也是不允許轉(zhuǎn)回的。當(dāng)然，這個(gè)稿子目前還不能說十分完美，我們也不能指望減值準(zhǔn)則的出臺(tái)就能完全解決上市公司利用減值進(jìn)行會(huì)計(jì)或其它操縱以誤導(dǎo)投資者的行為。準(zhǔn)則執(zhí)行效果的高低，至少取決于四大因素:一是準(zhǔn)則本身的質(zhì)量；二是準(zhǔn)則應(yīng)用的經(jīng)濟(jì)環(huán)境及公司治理狀況；三是監(jiān)管的權(quán)威性與效率；四是會(huì)計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)和道德操守。這四個(gè)方面相輔相成，綜合性地影響著準(zhǔn)則執(zhí)行效果。
《中國總會(huì)計(jì)師》：一些企業(yè)利用會(huì)計(jì)法規(guī)準(zhǔn)則中的靈活性、不完善性來操縱會(huì)計(jì)利潤的行為日益嚴(yán)重，就“資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”的問題而言，更是被一些企業(yè)為達(dá)到自身目的進(jìn)行隨意調(diào)整的行為愈演愈烈。您認(rèn)為如何從根本上避免資產(chǎn)減值的負(fù)面效果？
李明博士：我不清楚這個(gè)負(fù)面效果具體指什么。我個(gè)人認(rèn)為，資產(chǎn)減值處理本身，只要是客觀合理的，應(yīng)該不會(huì)有什么負(fù)面效果。如果企業(yè)故意利用減值技術(shù)進(jìn)行盈余操縱，那只能說這個(gè)操作行為本身有問題，而不是減值技術(shù)的問題。權(quán)衡減值與不減值的利弊，顯然是減值要比不減值好，這也被我國會(huì)計(jì)改革的歷史經(jīng)驗(yàn)所證明，也是被國際會(huì)計(jì)發(fā)展的歷史所證明。我想，這里所談及的避免減值負(fù)面效果問題，實(shí)際上是從根本上避免企業(yè)會(huì)計(jì)操作問題，這個(gè)問題十分復(fù)雜，涉及面太廣，這里就不展開討論了。
《中國總會(huì)計(jì)師》：“八項(xiàng)計(jì)提”是上市公司會(huì)計(jì)制度中的一項(xiàng)重要內(nèi)容。請(qǐng)您談一談 “八項(xiàng)計(jì)提”在我國運(yùn)用的情況。
李明博士：按照會(huì)計(jì)核算一般原則中的謹(jǐn)慎性原則和真實(shí)性原則，財(cái)政部[1999]35號(hào)文增加了計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備，加上計(jì)提應(yīng)收款項(xiàng)壞賬準(zhǔn)備，統(tǒng)稱“四項(xiàng)計(jì)提”。該文強(qiáng)調(diào)了計(jì)提短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備，一定程度上能防止上市公司將長期投資和短期投資中有些無法收回的投資空掛在賬面上；計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備在一定程度上能如實(shí)反映公司存貨的真正價(jià)值，避免了存貨中潛在的虧損因素。2001年初，在財(cái)政部最新頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，企業(yè)要計(jì)提的會(huì)計(jì)準(zhǔn)備從四項(xiàng)擴(kuò)大到了八項(xiàng)。因此，過去的“四項(xiàng)計(jì)提”被“八項(xiàng)計(jì)提”所取代。新增的四項(xiàng)計(jì)提包括委托貸減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工作減值準(zhǔn)備和無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。新增的四項(xiàng)計(jì)提，同樣是遵循了謹(jǐn)慎性原則所做的會(huì)計(jì)處理，而且準(zhǔn)備的計(jì)提也能較為真實(shí)公允的反映公司的財(cái)務(wù)經(jīng)營狀況。
但根據(jù)有關(guān)實(shí)證研究結(jié)論，我國目前八項(xiàng)準(zhǔn)備的計(jì)提及披露情況不盡如人意，主要表現(xiàn)在不少上市公司利用八項(xiàng)準(zhǔn)備進(jìn)行盈余操縱。近幾年有不少公司在計(jì)提八項(xiàng)準(zhǔn)備時(shí)，隨意性較大，有不少公司不按企業(yè)會(huì)計(jì)制度規(guī)定充分披露準(zhǔn)備的計(jì)提依據(jù)，甚至濫用準(zhǔn)備計(jì)提的判斷依據(jù)，以盈余操縱為目的，隨意計(jì)提和轉(zhuǎn)回準(zhǔn)備，粉飾報(bào)表。我想，資產(chǎn)減值準(zhǔn)則的出臺(tái)后，這種情況應(yīng)該有較大改觀。
李明：男，1966生。博士研究生，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士�，F(xiàn)任職務(wù)：財(cái)政部科研所財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)研究室主任、財(cái)政部會(huì)計(jì)準(zhǔn)則咨詢專家、財(cái)政部科研所培訓(xùn)中心主任、副研究員、財(cái)政部科研所研究生部會(huì)計(jì)學(xué)碩士研究生導(dǎo)師、財(cái)政部科研所MPAcc教育委員會(huì)委員、中國審計(jì)學(xué)會(huì)理事、中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)理事、中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)新會(huì)計(jì)領(lǐng)域委員會(huì)副主任、中國會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)財(cái)務(wù)成本研究分會(huì)理事、中國長城資產(chǎn)管理公司資產(chǎn)處置委員會(huì)專家委員、武漢長江通訊股份有限公司獨(dú)立董事、中華財(cái)務(wù)咨詢公司高級(jí)咨詢顧問、天津工業(yè)大學(xué)兼職博士。
主要研究領(lǐng)域：財(cái)務(wù)、會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)；審計(jì)理論與實(shí)務(wù)；資本市場(chǎng)會(huì)計(jì)監(jiān)管；公司治理與公司控制；公共支出績效評(píng)價(jià);公益產(chǎn)品定價(jià)。
來源：財(cái)務(wù)顧問網(wǎng)
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