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對會計職能的再認識
李俊琪
會計職能是會計在經(jīng)濟管理活動中所具有的功能和所起的作用。換句話說，會計職能就是對會計在社會再生產(chǎn)過程中所起到的地位和作用的概括。在我國，關(guān)于會計職能的探討是從六十年代開始的，并在八十年代達到高潮，從"一職能"學說、二職能"學說到"全職能"學說，各種觀點都有，分歧很大，呈現(xiàn)出"百家爭鳴"的景象。目前，在我國會計理論界，對會計職能的認識占主流地位的是"二職能"學說，即反映(核算)和控制(監(jiān)督)這種觀點主要是從馬克思對會計是"過程的控制和觀念總結(jié)"的論述中總結(jié)出來的。但是，隨著經(jīng)濟的發(fā)展和管理的需要，這種觀點已明顯滯后于會計實踐。為此，本文將站在會計傳統(tǒng)理論的基礎(chǔ)上，并結(jié)合會計在新時期的特點，對會計職能進行重新界定，以求人們對會計職能有一更完善的認識。
一、對馬克思關(guān)干會計基本職能論述的認識
馬克思在〈資本論〉中對"簿記"有過這樣一段描述:"過程越是按社會的規(guī)模進行，越是失去純粹個人的性質(zhì)，作為對過程的控制和觀念總結(jié)的簿記就越是必要。"這段話深刻揭示了會計作為一個過程所具備的功能。但是，長期以來，由于人們對"過程的控制"和"觀念總結(jié)"的認識角度不同，因此，對會計職能的理解也產(chǎn)生了不同的結(jié)果。
首先，從"過程的控制"來看，對于"過程"，有人狹義地將其看作"生產(chǎn)過程。而對于"控制"，也有人理解為"監(jiān)督"。我認為，這些都是不夠完善的。其一，監(jiān)督本身的含義為"監(jiān)察"和"督促"，而會計監(jiān)督則是會計按照管理的目的和要求，審核經(jīng)濟業(yè)務(wù)的合理性、有效性，并對經(jīng)濟行為進行必要的干預，滯后性是它的顯著特點。而現(xiàn)代意義上的會計更需要將會計傳統(tǒng)的單一反饋功能轉(zhuǎn)變?yōu)槭虑邦A測、事中控制和事后考核分析功能，從而形成一種"前導型"會計。人為將"會計監(jiān)督"概念賤予廣泛的含義只會造成人們對會計監(jiān)督職能理解上的誤差。其二，會計監(jiān)督的依據(jù)很大程度上依賴于外界環(huán)境所制定的標準，這些標準具體表現(xiàn)為黨和國家的方針、政策和各種法律、法規(guī)制度。因此，會計監(jiān)督很大程度上是外部環(huán)境在施加于會計工作時所形成的功能，并非屬于會計自身之中，它實際上只是構(gòu)成會計管理過程的一個具體的分支職能而已。由上所述，我認為，會計本質(zhì)上作為一種管理活動，其"過程的控制"應(yīng)被理解為對廣義的生產(chǎn)過程，即包含流通的再生產(chǎn)過程的事初、前中及事后的管理。簡而言之，即管理職能。會計也只有作用于這種具體的再生產(chǎn)過程，它的具體職能才能得到充分發(fā)揮。另外，由于管理活動包括了事前、事中及事后整個過程，所以，管理職能又可分為預測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體職能。
其次，在"觀念總結(jié)"的理解問題上，也有不同意見。有人將其解釋為"反映"，也有人將其理解為"核算"。我認為，將"觀念總結(jié)"理解為核算似乎比較合理。反映過程是會計把大量的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換成財務(wù)信息的過程，也就是說，反映不過是對客觀經(jīng)濟活動事后的真實寫照而已。因而，反映的內(nèi)涵是消極和被動的。而會計核算則是一種能動的管理活動，從過程看，它可以包括事后核算，也可以包括事前、事中的核算;從內(nèi)容來看，它既包括記錄、計算和反映，又包括預測、控制、分析和考核。其二，從"觀念總結(jié)"中的"總結(jié)"來看，德文原意是"合成"、"綜合"，因此，將"觀念總結(jié)"理解為"反映"有過窄之嫌，因為，會計人員在工作過程中，不僅對復雜的經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行搜索、分類、整理、計算及反饋，還要對會計資料進行比較及分析，而這些又都屬于會計核算的職能范圍，所以，我們可以說，核算職能是會計的另一個基本職能。
二、會計職能的定位
要全面完整的理解和把握會計職能，需要對會計職能有如下認識：
1、會計職能是會計本質(zhì)的集中表現(xiàn)
目前，在我日會計理論界，關(guān)于會計本質(zhì)的認識最主要有兩種觀點：會計信息系統(tǒng)論和會計管理話動論。
會計信息系統(tǒng)論的支持者認為:"會計是旨在提高企業(yè)及各單位的經(jīng)濟效益，加強經(jīng)濟管理而建立的一個以提供財務(wù)信息為主的經(jīng)濟信息系統(tǒng)。與以往的諸如強調(diào)會計是一種提供財務(wù)信息的規(guī)則和方法的會計工具論相比，會計信息論無疑有其先進之處。首先它認為會計是一個過程，從而否定了"工具論"。其次，它還擴大了會計信息的范圍，從單純的財務(wù)信息擴大為經(jīng)濟信息。但是，會計信息系統(tǒng)論的缺陷也是顯而易見的，楊紀琬教授就曾指出，"以信息系統(tǒng)來概括會計的全部內(nèi)容有以偏概全之嫌，即使拋開很難用信息系統(tǒng)來概括的管理會計的內(nèi)容來說，企業(yè)財務(wù)會計中的內(nèi)部控制制度、稽核監(jiān)督制度、防弊措施等也隨處可以顯示會計的管理職能。
我國最早提出會計管理活動論的會計學家是楊紀碗教授和閻達五教授，他們在1980年的<開展我國會計理論研究的幾點意見-兼論會計學的科學屬性>一文中指出:"無論從理論上還是從實踐看，會計不僅是管理經(jīng)濟的工具，它本身具有管理職能，是人們從事管理的一種活動。"我是傾向于"會計管理活動論"的，因為，無論從微觀的角度還是從宏觀的角度看，會計在組織、綜合經(jīng)濟信息方面和利用經(jīng)濟信息管理方面都是緊密結(jié)合的。近年來涌現(xiàn)出的寶鋼、邯鋼經(jīng)驗部已充分證明了會計在企業(yè)中的重要管理作用。
會計既然是一種經(jīng)濟管理活動，它就必然要求會計具備相應(yīng)的職能去體現(xiàn)會計本質(zhì)的要求，以充分保證會計管理活動的順利進行。會計的核算和管理兩大職能，正是在充分體現(xiàn)會計本質(zhì)的基礎(chǔ)上存在的。會計的本質(zhì)表明，會計作為一種社會現(xiàn)象，產(chǎn)生于管理的需要，并以經(jīng)濟管理的形式出現(xiàn)。在實際工作中它通過其特有的方法，對經(jīng)濟信息進行核算處理，并依據(jù)自己處理的信息作出分析和判斷，并進而作出決策，以實現(xiàn)管理的職能。雖然從表面上看，決策是由最高管理層作出的，但事實上，決策并非僅僅是拍板的一瞬間，它是一個過程，它包括有確定解決的問題、擬訂各選方案和選定方案三個主要步驟，而會計在這個過程中的作用顯然是最關(guān)鍵的，它實質(zhì)上充當著管理者和決策者的角色。如果會計核算不正確、反映不真實、預測不準確、分析不透徹，都會導致決策的錯誤。所以，我認為會計的核算和管理職能是充分體現(xiàn)會計是一種管理活動的本質(zhì)的。
2、會計的管理職能是在
會計實踐的不斷深化中發(fā)展起來的
(1)會計職能的形成階段
當會計處于原始或者雛形階段時，"單式記帳"會計的職能只有一個，那就是"計量"，即人們通過頭腦的或帳本上的簡單計算來衡量其勞動成果。當會計發(fā)展到一定階段時，人們通常需要對這種計量進行必要的核查及比較，此時會計的管理職能就誕生了。馬克思曾在(資本論)中指出:"在一切社會狀態(tài)下，人們對生產(chǎn)生活資料所耗費的勞動時間，必然是關(guān)心的，雖然在不同的發(fā)展階段上，關(guān)心的程度不同。"我認為，計量這種最初的會計行為就是在人們"關(guān)心"的想法下產(chǎn)生的。同時，我們還必須清楚的看到:計量不僅體現(xiàn)了人類原始會計思想的產(chǎn)生，還體現(xiàn)了人們對生產(chǎn)活動的主觀能動作用，使生產(chǎn)生活資料進行合理配置，
雖然這種管理行為本身也是原始的，但它卻是伴隨著會計的產(chǎn)生而產(chǎn)生的。當然在這一階段，會計的管理職能還遠未成熟，會計的職能也主要體現(xiàn)在"計量"、"核查"、"比較"上。如果用一職能來描述時，"核算"應(yīng)是這一階段對會計職能較簡明及準確的表述。
(2）會計職能的發(fā)展階段
18世紀末和19世紀初的產(chǎn)業(yè)革命給當時歐洲，特別是英國帶來了生產(chǎn)力的巨大發(fā)展，由此引起了生產(chǎn)組織和經(jīng)營形式的重大變革。適應(yīng)資本主義大企業(yè)需要的經(jīng)營形式-股份公司出現(xiàn)了。而此時，會計已經(jīng)從原始的"單式記帳階段"轉(zhuǎn)變"復式記帳階段"，會計的管理職能也得到了進一步的發(fā)展。股份公司的出現(xiàn)，使資本向有良好效益的企業(yè)積聚，使企業(yè)的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)逐漸分離，由于股份公司的所有者分散于廣泛的社會階層中，其結(jié)果必然導致大多數(shù)所有者遠離經(jīng)營實體·失去支配能力。但作為所有者集團，他們又關(guān)心其投人資本的保全，以維護其利益的分配。在這種情況下會計的管理職能就逐漸顯得重要起來。馬克思在《資本論》申指出，管理工作最初是由財產(chǎn)所有者自已從事的，但他"一旦有了足夠的財富，他就會把干這種操心事的‘榮譽'交給一個管家。"馬克思的這段話是和會計的核算、管理職能思想相一致的，盡管在這一階段，會計的對內(nèi)管理職能尚未得到充分挖掘，但其本身所具備的核算及管理職能的事實已無可質(zhì)疑了。
3、會計職能的逐漸成熟階段
第一次世界大戰(zhàn)以后，泰勒的"科學管理法"逐漸滲入產(chǎn)業(yè)界，為現(xiàn)代意義上的經(jīng)營管理打下了基礎(chǔ)�？茖W管理的管理思想給經(jīng)營管理帶來了巨大沖擊，而會計無論理論還是實踐方面也都有了突飛猛進的發(fā)展，表現(xiàn)為管理會計地位的不斷提高及"標準成本計算"和"預算管理"等會計管理方法的出現(xiàn)。另外，多種形式的會計分析方法也得到了較大發(fā)展，會計的管理職能逐漸開始得到重視。
第二次世界大戰(zhàn)以后，世界經(jīng)濟發(fā)展進入了一個黃金時期，由此產(chǎn)生了急劇的資本集中，許多大規(guī)模的投資活動不斷出現(xiàn)。在這種情況下，會計的預測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體管理職能得到了充分發(fā)揮，便會計的管理職能開始被社會廣大階層普遍接受。
4、對會計職能基本內(nèi)涵的認識
會計職能的基本內(nèi)涵在會計發(fā)展的不同時期并沒有發(fā)生改變，唯有其實現(xiàn)的深度、廣度及精度等會因經(jīng)濟的發(fā)展及環(huán)境的變化而逐漸提到提高。隨著我國社會主義市場經(jīng)濟體制的建立，建立現(xiàn)代企業(yè)制度已成為我國企業(yè)發(fā)展的方向。在產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責明確、政企分開、管理科學的要求下會計工作的服務(wù)對象、影響范圍及信息質(zhì)量要求方面出現(xiàn)了新的特點，會計由原來的主要服務(wù)于國家對國有企業(yè)管理的需要轉(zhuǎn)向服務(wù)于包括國家在內(nèi)的股東、債權(quán)人及社會的其他方面。另外，代理人理論、產(chǎn)權(quán)經(jīng)濟學等新興經(jīng)濟學前沿理論也給企業(yè)會計管理提出了新的理論依據(jù)。會計也由此進入了一個嶄新的發(fā)展時期，會計管理成為企業(yè)經(jīng)營管理的中樞。
5、小結(jié)
根據(jù)上述認識，我認為會計的兩大職能是核算和管理。核算職能是指通過一系列專門的技術(shù)方法，對經(jīng)濟業(yè)務(wù)進行完整地、連續(xù)地和系統(tǒng)地記錄和計算，為經(jīng)營管理提供必要的信息，它是會計工作的基本環(huán)節(jié)。而管理職能是指會計為滿足國家宏觀調(diào)控、企業(yè)所有權(quán)人、企業(yè)經(jīng)營管理當局等的需要，參與企業(yè)經(jīng)營管理的功能。管理職能可具體分為預測、計劃、決策、控制、分析、監(jiān)督等具體職能。會計的核算職能和管理職能是相互滲透、緊密依存的。核算職能是管理職能的基礎(chǔ)和前提，離開了核算職能，管理職能就失去了基石;同時，管理則是核算職能的目的和下一核算過程的出發(fā)點。離開了管理職能，核算職能將會失去目標和方向。雖然，核算職能、管理職能都是會計的基本職能，但是，會計作為管理活動的本質(zhì)又決定了核算職能只是為管理職能提供鋪墊和服務(wù)，管理職能才是會計工作最基本的職能。
三、會計職能與會計目標、方法、作用之間的關(guān)系
會計職能同會計目標、方法、作用之間存在著既相互聯(lián)系，又相互區(qū)別的辯證關(guān)系，探討它們之間的關(guān)系，有利于理順人們對會計基本理論的理解。
1、會計職能和會計目標的關(guān)系
會計目標概括地講就是設(shè)置會計的目的與要求。具體而言，會計目標就是對會計自身所提供經(jīng)濟信息的內(nèi)容、種類、時間、方式及其質(zhì)量等方面提出的要求。與會計職能相比會計目標所要解決的是會計應(yīng)提供什么樣的信息才能滿足有關(guān)各方對會計信息的需要，而會計職能作為會計自身所具備的功能，它的內(nèi)涵是會計能夠提供什么樣的信息;另外，會計目標是適應(yīng)于特定經(jīng)濟環(huán)境的需要而產(chǎn)生的，這就使會計目標在一定程度上呈現(xiàn)出變化性的特點，而會計職能則是相對穩(wěn)定、單一的東西。因此，我們不難看出，會計目標與會計職能的最根本區(qū)別在于會計目標是人們的主觀要求，而會計職能則一種客觀存在。會計目標在一定程度上必須同會計職能相吻合，如果脫離了會計職能，會計目標就會成為空中樓閣而無法得到實現(xiàn)。這好比一個人只能挑100斤的東西，你硬要他挑200斤，這是力不能及的。所以我認為，會計職能是會計所能達到目標的前提。職能在先，目標有后。
2、會計職能和會計方法
會計方法是指會計人員運用特定的技術(shù)作用會計對象行為的程序或方式。會計工作的進行是有具體的會計方法構(gòu)成，并有會計人員的行為推動，因此，會計方法是會計職能由潛在的有用性轉(zhuǎn)化為現(xiàn)實作用的關(guān)鍵。會計方法選擇不正確或不科學，很可能導致會計職能窒息。要便會計職能得以良好發(fā)揮，很重要的一點，就是要不斷改進和完善會計方法。所以，我認為，會計工作者的神圣使命就是在于不斷改遞和完善會計方法，便之更好地實現(xiàn)人們管理經(jīng)濟活動的目的。
3、會計職能與會計作用
會計作用是指會計活動茬特定歷史時期和特定經(jīng)濟環(huán)境下實際產(chǎn)生的效果。會計作用的發(fā)揮取決于兩個重要因素:一是外部環(huán)境，即會計工作所處的特定歷史時期和經(jīng)濟環(huán)境;二是會計活動本身，即會計職能被人們認識和利
用的程度。由于會計的作用受外部環(huán)境的影響，因此，會計作用可分為積極作用和消極作用兩個方面。會計的積極作用主要體現(xiàn)在會計無論在宏觀經(jīng)濟管理還是在微觀經(jīng)濟管理中都有舉足輕重的作用，這主要是在人們對會計職能的有效利用下實現(xiàn)的;會計的消極作用主要集中在會計信息的失真上，它不僅便會計的職能難以有效發(fā)揮，而且還會造成人們對會計正面作用的懷疑。所以，我認為，要使會計作用得到充分展現(xiàn)，我們必須在有效利用會計職能的基礎(chǔ)上，結(jié)合不同時期的經(jīng)濟環(huán)境，找出當時會計工作實際運行效果和會計職能需求之間的距離，發(fā)現(xiàn)會計工作的薄弱環(huán)節(jié)，從而挖掘會計工作的潛力，從而逐步完善和加強會計在經(jīng)濟管理中的作用。
四、總結(jié)
無論是從會計本質(zhì)來看，還是從會計的發(fā)展及現(xiàn)狀來看，我認為，將會計的職能概括為核算和管理是合乎情理及科學的。雖然，在目前，會計的管理職能尚未得到充分發(fā)揮，但是，從會計發(fā)展的長遠趨勢來看，會計的管理職能作為會計的首要職能必然會得到人們的廣泛認可。
摘自《財經(jīng)前沿》
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