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通貨緊縮對會計模式的影響
[摘要]同通貨膨脹一樣，通貨緊縮也會對會計信息產生影響，甚至動搖一些會計原則和假設，如貨幣計量假設、持續(xù)經(jīng)營假設、歷史成本原則、配比原則等，因此，需調整和選擇適當?shù)臅嬆Ｊ健?br />
[關鍵詞]通貨緊縮；會計信息；會計模式
在探討現(xiàn)行幣值變化對會計信息的影響時，人們較少研究通貨緊縮對會計的影響，其原因是，人們認為經(jīng)濟發(fā)展的總趨勢是向上的，即對于幣值變化來說，它總是趨于貶值。但是，經(jīng)濟蕭條也會出現(xiàn)，這時的物價持續(xù)下跌甚至大幅度下跌都是有可能存在的。同物價上漲、通貨膨脹一樣，通貨貶值對會計信息的影響也應引起人們的關注。
一、通貨緊縮情況下會計原則和假設受到挑戰(zhàn)
眾所周知，會計工作的主要目的在于向外部及內部使用者提供有用的信息，使這些使用者藉此評估企業(yè)的經(jīng)營績效，以利于決策�！坝杏玫摹毙畔⒅辽僖獫M足一點，即該信息必須恰當?shù)胤辖?jīng)濟現(xiàn)實。對此，準則制定者制定了一系列會計原則，以增強會計信息的合理性和規(guī)范性。然而，就像通貨膨脹一樣，通貨緊縮的出現(xiàn)動搖了一些會計原則和假設。
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貨幣計量假設是指會計必須以貨幣單位作為衡量及表達整個企業(yè)經(jīng)濟活動結果的基礎。傳統(tǒng)會計報表在貨幣計量假設的基礎上，并沒有考慮貨幣的價值可能發(fā)生改變，這一缺陷在物價下降時，會動搖貨幣計量假設。因為傳統(tǒng)會計報表忽略了一定貨幣單位本身的價值會由于它購買力的變化而發(fā)生變化，這樣的會計處理結果必然違背經(jīng)濟規(guī)律。所以，貨幣計量假設反映的貨幣單位，只是名義貨幣單位，顯然，它與實際經(jīng)濟生活是不適應的。
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持續(xù)經(jīng)營假設是指企業(yè)將在足夠長的時間里持續(xù)不斷地經(jīng)營下去，以完成既定目標。一般認為，除非有足夠的跡象和證據(jù)表明會計個體在將來不能繼續(xù)生存，否則，會計處理將以該會計個體不會解散和清算為前提。持續(xù)經(jīng)營假設為固定資產按歷史成本確認提供了理論基礎。在歷史成本會計下，不論固定資產的市價如何漲跌，企業(yè)均將繼續(xù)使用該資產，企業(yè)在可預見的經(jīng)營期間內，不會將固定資產因物價下降而發(fā)生的或有損失，在會計上予以確認和反映。
�。ㄈv史成本原則
《企業(yè)財務準則》規(guī)定：“各項財產物資應當按取得時的實際成本計價。物價變動時，除國家另有規(guī)定外，不得調整其賬面價值”。這一規(guī)定對于價值較大的固定資產而言，尤其重要。這排除了以市價或重置成本價值為基礎計算折1日的可能性，更強調了傳統(tǒng)會計中資產的估價要以原始成本為基礎。的確，在物價水準基本不變的情況下，傳統(tǒng)會計要求以歷史成本計價的原則，能很好地反映真實的會計信息，而在物價下降幅度較大的環(huán)境下，這一原則顯得較難適應。
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所謂配比原則，是指將一定會計期間的收入與為取得該項收入所發(fā)生的成本（或費用）相比較，其超過部分能確認為收益。在配比原則下，與收入所配比的成本是歷史成本。如果物價下降幅度較大，歷史成本和現(xiàn)行成本可能相差很多，相應地，用兩種方法計算的利潤差異也隨之產生。
可見，歷史成本基于的許多原則和假設在通貨緊縮情況下受到了挑戰(zhàn)。此外，在通貨緊縮環(huán)境下，資產計價的明顯失真，會導致資產真實價值的變動無法得到反映。不同時點的資產不能有意義地相加（減），利潤認定的失實，導致無法通過利潤表反映真實的經(jīng)營成果，從而評價管理決策的優(yōu)劣。
二、通貨緊縮環(huán)境下的會計調整
在通貨緊縮環(huán)境下，歷史成本的各項準則受到了威脅，會計信息的真實性受到了影響。那么，如何進行會計調整，以消除上述影響呢？
在物價下降時，應采用何種會計調整方式，關鍵要看物價是普遍性下降，還是個別商品下降。如果是前者，可以對會計報表的所有項目進行物價調整（即不變購買力模式）；如果是后者，可以進行個別項目的物價調整（即現(xiàn)行成本模式），或采用一些局部的調整法，如存貨使用先進先出法，資產計量使用重置成本法等。具體地說，按照兩種計量單位（名義貨幣和不變貨幣）與兩種計量屬性（原始成本和現(xiàn)行成本），可以結合得到4種不同的調整方法：
模式（一）——歷史成本會計模式。該模式亦稱原始成本/名義貨幣會計模式，長期以來一直在采納。由于它是以名義貨幣為計量單位，故不考慮貨幣價值的一般變動。同時，它以原始成本為計量屬性，所以不考慮被計量生產要素的價格變動。該模式完全不能反映物價變動的信息，一是資產負債表難以反映真實的財務狀況，在嚴重通貨貶值時期，資產的歷史成本可能遠高于編制報表時的市場價格，難以反映出資產特別是固定資產的真實價值。如果企業(yè)在不同期間購入性能完全相同的資產，就會出現(xiàn)相差懸殊的入賬價值。這極易使會計信息的使用者做出錯誤判斷。另外，資產負債表中某些數(shù)據(jù)的意義難以解釋。在歷史成本下，資產總額實際上是各個時點所取得的資產按名義貨幣數(shù)額簡單相加的結果，而在通貨變動時期，各時點上等額貨幣的購買力是不同的，把它們簡單相加不能說明什么問題。二是收益不能真實地反映經(jīng)營成果。按照歷史成本計價，資產耗用按取得時的成本予以攤銷，故與收入相配比的成本、費用中有很大一部分反映的是按過去物價水平所計量的資產價值。兩者配比的結果，會出現(xiàn)高估成本、低估利潤的情況，造成企業(yè)對外報表信息的不真實。
模式（二）—原始成本/不變貨幣會計模式。該模式又叫一般物價水平會計模式，它仍然采用歷史成本作為計量屬性，而計量單位改用購買力相等的貨幣單位，目的在于消除一般物價水平變動對會計的影響。日常會計處理與現(xiàn)行會計模式的處理方法相同，其不同之處在于，按傳統(tǒng)方法處理經(jīng)濟業(yè)務和編制財務報表以后，還要按一般物價指數(shù)調整財務報表項目，用穩(wěn)值貨幣單位重新編制會計報表，以反映貨幣性項目的購買力損益。
該會計模式的優(yōu)點在于：一是與現(xiàn)行成本會計模式相比，有關調整數(shù)據(jù)更容易獲取。各企業(yè)只需按國家定期公布的一般物價指數(shù)對期末報表作一次性調整即可，并且一般物價指數(shù)比現(xiàn)時成本更具客觀性和可驗證性。二是可通過報表調整，揭示物價水平變動對企業(yè)收益的影響，為投資者提供真實的投資報酬率，使投資者不被名義收益率所蒙蔽，也為評估管理業(yè)績提供相關性更強的信息。三是如果各企業(yè)均用一般物價指數(shù)和相同的方法來調整會計報表，那么調整后的報表數(shù)據(jù)在各企業(yè)間就具有直接可比性；又由于采用了穩(wěn)值貨幣進行計量，故使企業(yè)各期財務數(shù)據(jù)具有直接可比性。該模式也有其缺陷：一是調整后的數(shù)據(jù)決策有用性不強。一般物價指數(shù)反映的是所有商品和勞務價格的變動，它與企業(yè)有關的特定物價水平的變動卻不一定相同，經(jīng)一般物價水平調整后的數(shù)據(jù)，既不是以前實際付出的金額，也不是現(xiàn)時物價水平下應付的金額，使財務數(shù)據(jù)缺乏實際意義。二是需要進行報表調整，因而成本較高，而且報表使用者也不易理解調整后數(shù)據(jù)的特殊意義。
模式（三）——現(xiàn)行成本/名義貨幣會計模式。它以現(xiàn)行成本為計量屬性，而計量單位仍采用名義貨
幣。以現(xiàn)行成本代替原始成本，可以消除現(xiàn)行成本與原始成本不一致給報表帶來的影響。如果企業(yè)認為該企業(yè)的物價變動與一般物價變動并不一定正相關，即企業(yè)更關心它持有資產的現(xiàn)行成本，則從會計信息的相關性角度來說，它更愿意反映特定物價的變動。
該模式的優(yōu)點在于：一是企業(yè)資產的價值隨物價下跌而按個別物價水平調整，資產計價較為真實，同時也增強了財務數(shù)據(jù)的可比性。二是以現(xiàn)時成本為基礎計算的成本與收入相配比，能夠消除現(xiàn)行會計模式帶來的虛增利潤現(xiàn)象。三是能夠對企業(yè)的經(jīng)營利潤與持產損益進行區(qū)分，以便更好地對企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績進行評價。該會計模式的主要缺點是：要對各個特定的資產項目按特定方法計算現(xiàn)時成本，再計算產品的成本并與收入配比，如果企業(yè)的資產和產品品種較多，采用這種模式的成本就會很高。
模式（四）——現(xiàn)行成本/不變貨幣會計模式。它不僅以現(xiàn)行成本作為計量屬性，而且還以購買力相同的貨幣為計量單位，能同時反映一般物價變動和特定物價變動給報表帶來的影響。但該模式要在以現(xiàn)時成本編制會計報表后，以穩(wěn)值貨幣為計量單位進行調整，因而工作量大，操作難度高，成本也很高。
通過比較可看出，在物價變動情況下，模式（四）在理論上最為理想，但在實踐中卻最不可采取。為提高會計信息的相關性，在對會計記錄進行調整時，后三種模式都會產生一些主觀因素，對會計信息的真實性形成不利影響，同時也會加大會計信息披露的成本。因此，在通貨貶值情況下，如果物價下降幅度不大，會計信息的失真度也較低，仍應采用模式（一）。在經(jīng)濟嚴重蕭條時，過度的物價下降會導致信息失真嚴重，此時應采用后三種模式進行調整。
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