從促進(jìn)社會(huì)公平的角度看個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)問(wèn)題

    引言

    通常所說(shuō)的“個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)”，確切名稱為“個(gè)人工資、薪金收入所得稅的起征點(diǎn)”，即稅前扣除額。 [1]1980年，全國(guó)人民代表大會(huì)通過(guò)了新中國(guó)第一部《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》，其主要適用對(duì)象是外籍人員，包括華僑和港、澳、臺(tái)同胞，規(guī)定個(gè)人工資、薪金收入所得稅的起征點(diǎn)為400元。 [2]隨著改革開(kāi)放的深入，90年代中期進(jìn)行了稅制的重大改革，以1993年10月31日發(fā)布的《個(gè)人收入所得稅法》為主要標(biāo)志。由于該法合并了《工商業(yè)戶所得稅》、《個(gè)調(diào)稅》、《獎(jiǎng)金稅》、《工資調(diào)節(jié)稅》等分項(xiàng)稅法的有關(guān)內(nèi)容，調(diào)整并擴(kuò)大了征稅對(duì)象的范圍。其中，個(gè)人工資、薪金的收入所得稅起征點(diǎn)也由 400元上調(diào)到800元，適用分級(jí)超額累進(jìn)稅率計(jì)征。[3]

    但隨著國(guó)民經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，城市居民的可支配收入平均水平已提高很多。國(guó)內(nèi)一些省市，800元已經(jīng)成為普遍的工資水平，這個(gè)起征點(diǎn)已不適應(yīng)我國(guó)居民現(xiàn)在的實(shí)際收入水平，也難實(shí)現(xiàn)個(gè)人所得稅“調(diào)節(jié)收入”的功能。而關(guān)于起征點(diǎn)為多少才合適，學(xué)術(shù)界對(duì)此大致有兩種意見(jiàn)：一是全國(guó)統(tǒng)一提高至1200元－1500元；另一種是根據(jù)各個(gè)地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平給予一定的幅度差別。[4] 筆者認(rèn)為，個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)的確亟需調(diào)整，而且其提高是大勢(shì)所趨。具體方案則要結(jié)合以上兩種觀點(diǎn)的可取之處，在稍微提高全國(guó)統(tǒng)一起征點(diǎn)的前提下，賦予地方自主的裁量權(quán)，制定出適應(yīng)區(qū)域經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的個(gè)人所得稅起征點(diǎn)。

    一、 個(gè)人所得稅起征點(diǎn)提高的必要性

    （一） 個(gè)人所得稅法的宏觀調(diào)控功能

    在稅收歷史發(fā)展的早期，其功能主要表現(xiàn)為組織國(guó)家財(cái)政收入。 [5]但隨著人們對(duì)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)律和缺陷認(rèn)識(shí)的加深，稅法的宏觀經(jīng)濟(jì)調(diào)控職能逐漸受到重視。 [6]所謂稅收調(diào)控就是國(guó)家為實(shí)現(xiàn)一定的社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，發(fā)揮稅收經(jīng)濟(jì)職能，運(yùn)用法律形式調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)主體的物質(zhì)利益，影響其經(jīng)濟(jì)行為的一種調(diào)節(jié)、控制社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的活動(dòng)。 [7]其中一項(xiàng)重要具體職能即“糾正社會(huì)財(cái)富分配不公”[8] 、“調(diào)節(jié)人們收入分配不均”。[9] 這分別是身處壟斷資本主義階段的德國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家瓦格拉、英國(guó)財(cái)政學(xué)家道爾頓的稅法調(diào)控思想，他們首次系統(tǒng)地提出稅法是糾正社會(huì)財(cái)富分配不均的有效工具，對(duì)生產(chǎn)發(fā)展具有重要影響。以后，凱恩斯學(xué)派、制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派的學(xué)者又對(duì)之加以肯定和發(fā)展。 [10]綜觀稅法中的各個(gè)稅種，個(gè)人所得稅無(wú)疑是最能體現(xiàn)稅法這一宏觀調(diào)控職能的稅種。

    目前《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》規(guī)定個(gè)人工資、薪金所得稅800元的起征點(diǎn)是1993年確定的，當(dāng)時(shí)之所以將起征點(diǎn)由400元提高至800元，就是因?yàn)榭陀^經(jīng)濟(jì)狀況的發(fā)展以及指導(dǎo)思想的改變，國(guó)家開(kāi)始逐步重視稅收宏觀調(diào)控的功能，希冀通過(guò)個(gè)人所得稅的征收來(lái)平衡社會(huì)各階層的收入，縮小貧富差距。10年以來(lái)，國(guó)民收入幾乎每年都以7％以上的速度增長(zhǎng)，城市工薪階層的收入也普遍超過(guò)800元的稅前扣除額。800元早已不再是少數(shù)人才能享有的財(cái)富�？梢�(jiàn)，個(gè)人所得稅制制定的基礎(chǔ)發(fā)生了很大變化，若要發(fā)揮個(gè)人所得稅法有效糾正社會(huì)財(cái)富分配不公的功能，就要對(duì)稅制本身進(jìn)行與時(shí)俱進(jìn)的改革，而個(gè)人所得稅的起征點(diǎn)即為亟需改革的一個(gè)重要方面。

    （二） 個(gè)人所得稅法的立法原則——稅收公平原則和社會(huì)政策原則

    1、 稅收公平原則

    稅收公平原則是貫徹整個(gè)稅法體系的總原則，但在個(gè)人所得稅法中體現(xiàn)得尤為突出�！岸愂展�平原則有兩方面的含義，一是指納稅人的地位平等，二是指稅收負(fù)擔(dān)須在納稅人之間公平分配。稅收負(fù)擔(dān)公平分配包括橫向公平與縱向公平兩個(gè)方面。橫向公平是指經(jīng)濟(jì)情況相同、納稅能力相等的納稅人，其稅收負(fù)擔(dān)應(yīng)當(dāng)相同；縱向公平亦稱根據(jù)負(fù)擔(dān)能力課稅，是指經(jīng)濟(jì)情況不同，納稅能力不等的納稅人，在稅收負(fù)擔(dān)上應(yīng)當(dāng)區(qū)別對(duì)待�！盵11] “衡量一個(gè)納稅人的稅收負(fù)擔(dān)能力大致有所得、財(cái)產(chǎn)和消費(fèi)三個(gè)指標(biāo)�！� [12]單就所得而言，唯有所確定的個(gè)人收入的稅收扣除額具有相當(dāng)?shù)乃疁?zhǔn)，才能夠較為合理地體現(xiàn)個(gè)人支付能力的不同。800元的標(biāo)準(zhǔn)相對(duì)于目前我國(guó)很多省市城市工薪階層的平均工資而言過(guò)低，不能明確反映個(gè)人納稅能力的分別。這就意味著對(duì)于不同支付能力的納稅人附加相同的稅收負(fù)擔(dān)，有違稅收公平原則。

    2、 社會(huì)政策原則

    19世紀(jì)德國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家瓦格拉首次歸納出了稅法調(diào)控的“社會(huì)政策原則”，與上述稅收公平原則的主要內(nèi)容相似。[13] 從稅收的實(shí)質(zhì)經(jīng)濟(jì)意義考察，可以發(fā)現(xiàn)稅收是“依照國(guó)家的意志對(duì)國(guó)民收入進(jìn)行再分配”的過(guò)程。 [14]而且，這種再分配“實(shí)質(zhì)上是對(duì)由市場(chǎng)形成的收入分配狀態(tài)的某種調(diào)整和糾正”。 [15]市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)必然意味著優(yōu)勝劣汰，從而在事實(shí)上造成社會(huì)成員之間收入懸殊、貧富不均，地區(qū)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展失衡。“稅收的社會(huì)政策原則就是通過(guò)稅收手段對(duì)市場(chǎng)分配狀態(tài)進(jìn)行適當(dāng)干預(yù)，以實(shí)現(xiàn)個(gè)人、地區(qū)之間收入的相對(duì)均衡�！� [16]具體體現(xiàn)在個(gè)人所得稅法上，即實(shí)行最低免除額（起征點(diǎn)）制度和超額累進(jìn)稅率。19－20世紀(jì)之交的英國(guó)財(cái)政學(xué)家道爾頓認(rèn)為，“在一個(gè)收入分配不均的社會(huì)中，沒(méi)有理由要求全體人民或絕大多數(shù)人都納稅。” [17]如前所述，800元的起征點(diǎn)其實(shí)導(dǎo)致我國(guó)很多省市的大多數(shù)工薪階層都承擔(dān)個(gè)人所得稅的負(fù)擔(dān)，這樣顯然無(wú)法將個(gè)人所得稅作為工具來(lái)調(diào)整個(gè)人之間的收入不均，從而無(wú)助于緩解收入貧富分化的矛盾，不利于社會(huì)穩(wěn)定。

    二、 個(gè)人所得稅起征點(diǎn)提高的路徑探討

    雖然現(xiàn)行個(gè)人所得稅法規(guī)定個(gè)人工資、薪金所得稅的起征點(diǎn)為800元，但一些經(jīng)濟(jì)

較為發(fā)達(dá)的省市早已通過(guò)增加免征額等各種方法變相提高了起征點(diǎn)，比如廣州地區(qū)稅前是1260元，深圳是1500元，北京、上海是1000元。這種做法雖然實(shí)質(zhì)上與國(guó)家法律相沖突，但又是解決實(shí)際問(wèn)題的不得不然。

    筆者認(rèn)為，與其讓地方政府別別扭扭地違背立法法精神各自為政，不如中央根據(jù)各省市城市工薪階層收入的平均水平統(tǒng)一調(diào)高起征點(diǎn)，確定一個(gè)適當(dāng)?shù)姆秶�，再賦予地方一定程度的稅前扣除額之自主確定權(quán)，以期確定一個(gè)較為合理的反映各地納稅人實(shí)際稅負(fù)水平的起征點(diǎn)。 [18]這樣，既可以解決一些經(jīng)濟(jì)較為發(fā)達(dá)的省市個(gè)人所得稅起征點(diǎn)過(guò)低的問(wèn)題，又可以維持一些經(jīng)濟(jì)稍微落后的地區(qū)個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的水平，使個(gè)人所得稅起征點(diǎn)的設(shè)計(jì)因地制宜，較為理想地發(fā)揮其應(yīng)有的宏觀調(diào)控作 用，從而平衡社會(huì)財(cái)富分配的不公，維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定。

    「注釋」

    [1]參見(jiàn)1999年修正的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第2、3條。

    [2]參見(jiàn)1980年通過(guò)的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》（失效）條文。

    [3]參見(jiàn)1999年修正的《中華人民共和國(guó)個(gè)人所得稅法》第6條第1項(xiàng)。

    [4]參考中富證券網(wǎng)文章：《個(gè)稅起征點(diǎn)怎么改》，2003年7月5日。http://www.cfs.com.cn . [5]漆多俊主編：《宏觀調(diào)控法研究》，中國(guó)方正出版社2002年版，第220頁(yè)。

    [6]追溯資本主義經(jīng)濟(jì)由自由市場(chǎng)發(fā)展到壟斷階段的歷程，考察上述階段不同學(xué)派的經(jīng)濟(jì)學(xué)家的觀點(diǎn)，可以看出，古典經(jīng)濟(jì)學(xué)家的“稅收中性”定位已經(jīng)不再適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的客觀要求，取而代之的“理性調(diào)控”思想（以瓦格拉和道爾頓為代表）、凱恩斯學(xué)派（以凱恩斯、漢森為代表）、供應(yīng)學(xué)派（以拉弗為代表）、制度經(jīng)濟(jì)學(xué)派（以康芒斯、加爾布雷斯為代表）相繼肯定并發(fā)揚(yáng)了稅法對(duì)經(jīng)濟(jì)的宏觀調(diào)控功能。參考漆多俊主編：《宏觀調(diào)控法研究》，中國(guó)方正出版社2002年版，第 226－245頁(yè)。

    [7]盧仁法等：《中國(guó)稅收調(diào)控》，中國(guó)稅務(wù)出版社1996年版，第2頁(yè)。

    [8]見(jiàn)前注6，第234頁(yè)。

    [9]見(jiàn)前注6，第237頁(yè)。

    [10]見(jiàn)前注6，第238－245頁(yè)。

    [11]王保樹(shù)主編：《經(jīng)濟(jì)法原理》，社會(huì)科學(xué)文獻(xiàn)出版社1999年版，第416頁(yè)。

    [12]同上注，第417頁(yè)。

    [13]瓦格拉：《財(cái)政學(xué)》，商務(wù)印書(shū)館1931年版，第24頁(yè)。轉(zhuǎn)引自漆多俊主編：《宏觀調(diào)控法研究》，中國(guó)方正出版社2002年版，第236頁(yè)。

    [14]見(jiàn)前注12，第434頁(yè)。

    [15]同上，第419頁(yè)。

    [16]同上，第419頁(yè)。

    [17]見(jiàn)前注6，第237頁(yè)。

    [18]可以借鑒其他部門(mén)法上的經(jīng)驗(yàn)比如刑法第264條“盜竊罪”的構(gòu)成要件中，盜竊數(shù)額的確定由各地根據(jù)其經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平確定。

 李欣陽(yáng)

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