建立適應(yīng)電子商務(wù)的稅收體系

　不可否認(rèn)的是任何一種重大科技成果的問世都會(huì)給人類生活帶來(lái)巨大影響，從電燈、電話到現(xiàn)在的電子商務(wù)，這些發(fā)明無(wú)一不導(dǎo)致新生活方式的出現(xiàn)。國(guó)際互連網(wǎng)的迅速普及，以及在此基礎(chǔ)上形成的全球化電子商務(wù)構(gòu)架，在改變傳統(tǒng)貿(mào)易框架的同時(shí)，必然在某種程度上給現(xiàn)行稅制及其管理手段提出新的要求和新的課題。信息革命在推進(jìn)稅收征管現(xiàn)代化，提高征稅質(zhì)量和效率的同時(shí)，也使傳統(tǒng)的稅收理論、稅收原則受到不同程度的沖擊。首先，電子商務(wù)的發(fā)展直接提供了新的稅收來(lái)源。面對(duì)電子商務(wù)如此巨大的市場(chǎng)，可供納稅的收入將會(huì)大幅增加，從而增加政府的稅收來(lái)源。其次，電子商務(wù)間接地提供了稅收把柄。電子商務(wù)的出現(xiàn)將從根本上改變?cè)瓉?lái)產(chǎn)品從生產(chǎn)經(jīng)流通到消費(fèi)的物流過程，減少流通環(huán)節(jié)，降低流通成本，使征稅點(diǎn)相對(duì)集中，稅收把柄更加完善。但同時(shí)對(duì)電子商務(wù)的課稅也面臨著挑戰(zhàn)，這就是如何將現(xiàn)行的稅收原則適當(dāng)?shù)赜糜陔娮由虅?wù)，且能保證同時(shí)得到不同利益征稅主體的滿意，這是十分困難的。我國(guó)現(xiàn)行稅法基本上是針對(duì)有形產(chǎn)品制定的，并以屬地原則為基礎(chǔ)進(jìn)行管轄，通過常設(shè)機(jī)構(gòu)、居住地等概念，把納稅義務(wù)同納稅人的活動(dòng)聯(lián)系起來(lái)。而電子商務(wù)所具有的無(wú)國(guó)界性、超領(lǐng)土化以及網(wǎng)絡(luò)化、數(shù)字化等特點(diǎn)，使現(xiàn)行稅法落后于交易方式快速演進(jìn)的步伐。伴隨企業(yè)通過網(wǎng)絡(luò)貿(mào)易避稅現(xiàn)象的逐漸增多，稅法本身應(yīng)具有的公平、效率等原則正一步一步受到威脅。其主要分歧表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
　　1.國(guó)際稅收管轄權(quán)的沖突問題。主要是指來(lái)源地稅收管轄權(quán)與居民稅收管轄權(quán)的沖突，傳統(tǒng)的解決辦法是通過雙邊稅收協(xié)定來(lái)減輕或消除國(guó)際重復(fù)征稅，但電子商務(wù)的發(fā)展，一方面使得收入來(lái)源地的判定發(fā)生爭(zhēng)議，如通過因特網(wǎng)的跨國(guó)醫(yī)療診斷服務(wù)；另一方面導(dǎo)致居民身份認(rèn)定的復(fù)雜化，如網(wǎng)絡(luò)公司注冊(cè)地與控制地分化。這些影響都在原有基礎(chǔ)上產(chǎn)生了新的稅收管轄權(quán)的沖突。
　　2.課稅對(duì)象的確認(rèn)問題。現(xiàn)行的稅法對(duì)商品銷售收入、勞務(wù)提供收入及特許權(quán)使用收入等稅種和稅率均有不同規(guī)定。但電子商務(wù)的出現(xiàn)改變了這一觀念，將交易對(duì)象均轉(zhuǎn)換為“數(shù)字化信息”在Internet上傳遞，稅務(wù)部門將難以確認(rèn)這種以數(shù)字形式提供的數(shù)據(jù)和信息究竟是商品、勞務(wù)還是特許權(quán)等，所以無(wú)法確認(rèn)課稅對(duì)象及相關(guān)適用稅率。
　　3.傳統(tǒng)習(xí)慣性的數(shù)據(jù)原件的認(rèn)證問題。法律上最有效的證據(jù)是記錄業(yè)務(wù)發(fā)生的原件，在手工稅務(wù)處理環(huán)境下，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后均記錄于紙張上，按會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)處理的不同過程分為原始憑證、記賬憑證、會(huì)計(jì)賬簿和會(huì)計(jì)報(bào)表。而企業(yè)會(huì)計(jì)則是通過稅務(wù)部門提供的稅收票證和申報(bào)表來(lái)申報(bào)納稅的。但是，在計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)信息系統(tǒng)中的電子商務(wù)（無(wú)紙貿(mào)易）使原來(lái)紙質(zhì)的會(huì)計(jì)原始憑證的數(shù)據(jù)直接記錄在磁盤或光盤上，由于對(duì)電子數(shù)據(jù)非法修改可做到不留痕跡，這樣就很難辨別哪個(gè)是業(yè)務(wù)記錄的“原件”，從而導(dǎo)致稅收征管中納稅人和課稅對(duì)象的確認(rèn)越來(lái)越難，使各種各樣的逃避稅更加容易與普遍。
　　4.適應(yīng)電子商務(wù)的稅種問題。在電子商務(wù)交易總額增長(zhǎng)迅猛的預(yù)期下，對(duì)電子商務(wù)的征稅是應(yīng)遵循現(xiàn)行稅制，還是單獨(dú)設(shè)立新的稅種或附加稅，以適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)，這在各國(guó)已引起廣泛的爭(zhēng)議。
　　5.稅款的征收方式問題。即使在明確納稅人及納稅對(duì)象的情況下，由于電子商務(wù)越來(lái)越傾向于電子貨幣的使用，特別是1997年之后推出的商業(yè)服務(wù)軟件允許電子現(xiàn)金過戶和電子數(shù)據(jù)交換，無(wú)紙化的交易使本應(yīng)征收的增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅、關(guān)稅、所得稅、印花稅等均無(wú)從下手。因?yàn)楝F(xiàn)行稅收的征收管理是建立在發(fā)票、賬簿等這些紙制憑據(jù)的基礎(chǔ)之上的，再加上隨著計(jì)算機(jī)加密技術(shù)的發(fā)展，使納稅人可以用超級(jí)密碼來(lái)掩藏有關(guān)信息，使稅務(wù)機(jī)關(guān)搜集有關(guān)資料難上加難。
　　6.對(duì)電子商務(wù)的稅收稽查問題�！�般來(lái)說(shuō)，稅務(wù)行政機(jī)關(guān)開展稅收征管稽查的前提是要準(zhǔn)確掌握有關(guān)納稅人應(yīng)納稅之事實(shí)和證據(jù)，以此作為判斷納稅人申報(bào)數(shù)據(jù)準(zhǔn)確與否的依據(jù)。據(jù)此，各國(guó)稅收立法普遍規(guī)定納稅人必須在若干年內(nèi)如實(shí)記賬并保存賬簿、記賬憑證等相關(guān)資料以備查，從立法上確立以帳證追蹤審計(jì)作為稅收征管基礎(chǔ)的通行制度。而在互連網(wǎng)環(huán)境下，基于商品訂購(gòu)、款項(xiàng)支付等都是一系列無(wú)紙化的虛擬網(wǎng)上交易，交易合同、訂單、銷售票據(jù)等也都以容易修改和刪除的電子形式存在，這就使傳統(tǒng)的憑證追蹤審計(jì)面臨著直接的管理難題。且不說(shuō)，眾多潛在應(yīng)納稅人還可以使用加密方式來(lái)掩蓋電子商務(wù)交易的相關(guān)信息。據(jù)此，如何加強(qiáng)電子商務(wù)稅收中的稅務(wù)稽查監(jiān)管以防止稅收收入流失無(wú)疑是值得作出立法應(yīng)對(duì)的問題。
　　當(dāng)然，電子商務(wù)涉及的稅收問題遠(yuǎn)不止于此，但對(duì)這六個(gè)主要現(xiàn)實(shí)問題的認(rèn)識(shí)與解決無(wú)疑有益于為電子商務(wù)與稅收征管的協(xié)調(diào)找到根本出路。
　　我國(guó)作為最大的發(fā)展中國(guó)家，目前尚處于電子商務(wù)的初級(jí)階段，相對(duì)于傳統(tǒng)商業(yè)形式創(chuàng)造的財(cái)富而言，網(wǎng)上交易仍只占相對(duì)從屬的地位，還不會(huì)導(dǎo)致我國(guó)國(guó)庫(kù)財(cái)源的阻截。但從整個(gè)國(guó)際大環(huán)境看，由于我國(guó)的電子商務(wù)應(yīng)用才剛剛起步，所以在未來(lái)較長(zhǎng)一段時(shí)間里我國(guó)都可能主要作為電子商務(wù)的消費(fèi)國(guó)，而電子商務(wù)的發(fā)展在一定程度上會(huì)弱化來(lái)源地稅收管轄權(quán)，如果免征電子商務(wù)的“關(guān)稅”和“增值稅”，將會(huì)嚴(yán)重?fù)p害我國(guó)的經(jīng)濟(jì)利益。針對(duì)這種情況，我們應(yīng)該密切關(guān)注電子商務(wù)的發(fā)展態(tài)勢(shì)，對(duì)電子商務(wù)帶來(lái)的稅收問題應(yīng)盡早研究。在當(dāng)前情況下，筆者認(rèn)為從以下幾點(diǎn)考慮，會(huì)對(duì)我國(guó)的實(shí)際情況有所幫助。
　　1.應(yīng)堅(jiān)持稅收中性原則。稅收政策在加強(qiáng)征管、防止稅收流失的同時(shí)不應(yīng)阻礙電子商務(wù)的發(fā)展，而應(yīng)著力考慮現(xiàn)行稅種與網(wǎng)上交易的協(xié)調(diào)。目前世界上已頒布網(wǎng)上貿(mào)易稅收政策的政府和權(quán)威組織都強(qiáng)調(diào)取消發(fā)展電子商務(wù)的稅收壁壘，堅(jiān)持稅收的中性和公平原則。在考慮電子商務(wù)稅收政策時(shí)，也應(yīng)以交易的本質(zhì)內(nèi)容為基礎(chǔ)，而不應(yīng)考慮交易的形式，以避免稅收對(duì)經(jīng)濟(jì)的扭曲，使納稅人的決策取決于市場(chǎng)規(guī)則而不是出于對(duì)稅收因素的考慮。
　　2.應(yīng)堅(jiān)持居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。我們意識(shí)到歐美等國(guó)作為發(fā)達(dá)國(guó)家提出以居民管轄權(quán)取代地域管轄權(quán)的目的是保護(hù)其先進(jìn)技術(shù)輸出國(guó)的利益，發(fā)展中國(guó)家如果沒有自己的對(duì)策，放棄地域管轄權(quán)將失去大量稅收收入。所以應(yīng)充分考慮我國(guó)及廣大發(fā)展中國(guó)家的利益，在互利互惠的基礎(chǔ)上，聯(lián)合其他發(fā)展中國(guó)家，堅(jiān)持以居民管轄權(quán)與地域管轄權(quán)并重的原則。
　　3.應(yīng)堅(jiān)持區(qū)別對(duì)待的原則。對(duì)于完全意義上的網(wǎng)上交易，如國(guó)內(nèi)供應(yīng)商提供的軟件銷售、網(wǎng)絡(luò)服務(wù)等無(wú)形產(chǎn)品，無(wú)論購(gòu)買者來(lái)自國(guó)內(nèi)還是國(guó)外都應(yīng)暫時(shí)免繳銷售稅，而對(duì)于以網(wǎng)絡(luò)為媒介的間接電子商務(wù)形式，如利用網(wǎng)上訂貨形成的實(shí)物交割交易形式，應(yīng)比照傳統(tǒng)交易方式征收銷售稅，在這里適用的是相同的稅制。
　　4.應(yīng)堅(jiān)持便于征收、便于繳納的原則。稅收政策的制度應(yīng)考慮互連網(wǎng)的技術(shù)特征和征稅成本，如采取電子申報(bào)、電子繳納、電子稽查等方式，便于稅務(wù)部門征收管理以及納稅人的稅收奉行。
　　5.完善適應(yīng)電子商務(wù)的稅收征管方法。世界各國(guó)對(duì)電子商務(wù)的稅收征管問題都十分重視且行動(dòng)非常積極：例如，0ECD（經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織）成員國(guó)家同意免征電子商務(wù)關(guān)稅，但也認(rèn)為在貨物的定義不穩(wěn)定的情況下決定一律免征關(guān)稅是不妥的，與此同時(shí)把通過互聯(lián)網(wǎng)銷售的數(shù)字化產(chǎn)品視為勞務(wù)銷售而征稅；日本規(guī)定軟件和信息這兩種商品通常不征收關(guān)稅，但用戶下載境外的軟件、游戲等也有繳納消費(fèi)稅的義務(wù)；新加坡和馬來(lái)西亞的稅務(wù)部門都規(guī)定在電子商務(wù)中

的軟件供應(yīng)行為都要征收預(yù)提稅；歐盟貿(mào)易委員會(huì)也提出了建立以監(jiān)管支付體系為主的稅收征管體制的設(shè)想；德國(guó)稅務(wù)稽查部門設(shè)計(jì)了通過金融部門資金流動(dòng)掌握電子商務(wù)企業(yè)涉稅信息的方案，以及“反向征稅”機(jī)制等。綜合各國(guó)的經(jīng)驗(yàn)以及結(jié)合我國(guó)的國(guó)情，可考慮對(duì)網(wǎng)絡(luò)服務(wù)器進(jìn)行強(qiáng)制性的稅務(wù)鏈接、海關(guān)鏈接和銀行鏈接，以保證對(duì)電子商務(wù)的實(shí)時(shí)、有效監(jiān)控，確保稅收征管，打擊利用網(wǎng)上交易的逃避稅。同時(shí)，稅務(wù)部門應(yīng)與銀行、信息及網(wǎng)絡(luò)技術(shù)部門密切配合，力爭(zhēng)開發(fā)自動(dòng)征稅軟件等專業(yè)化的稅款征收工具與方式，并加緊培養(yǎng)財(cái)稅電算化人才，以適應(yīng)電子商務(wù)的特點(diǎn)。
　　最后，要積極開展國(guó)際合作與協(xié)調(diào)，站在發(fā)展中國(guó)家的利益上參與國(guó)際對(duì)話。國(guó)際互連網(wǎng)貿(mào)易的蓬勃發(fā)展促使世界經(jīng)濟(jì)全球化、一體化，也使得國(guó)際稅收協(xié)調(diào)在國(guó)際稅收原則、立法、征管、稽查等諸方面需要更緊密的配合，以形成廣泛的稅收協(xié)定網(wǎng)。因此我國(guó)應(yīng)積極參與國(guó)際互連網(wǎng)貿(mào)易稅收理論、政策的制定，并積極參與國(guó)際對(duì)話。隨著我國(guó)加入WTO，隨著全球經(jīng)濟(jì)—體化進(jìn)程的加快，電子商務(wù)在我國(guó)的應(yīng)用會(huì)進(jìn)一步普及。雖然目前我國(guó)電子商務(wù)尚未形成氣候，但其發(fā)展必將一日千里。據(jù)預(yù)測(cè)，到2003年我國(guó)電子商務(wù)交易額將達(dá)到38億美元，年平均增長(zhǎng)速度將在243%左右，面對(duì)如此巨大的市場(chǎng)，可供納稅的收入將大幅度增加，稅務(wù)部門應(yīng)抓緊時(shí)間，跟蹤研究電子商務(wù)發(fā)展新動(dòng)向，跟蹤研究他國(guó)關(guān)于電子商務(wù)稅收的政策主張，同時(shí)加強(qiáng)與國(guó)內(nèi)其他有關(guān)部門的配合，盡早研究制定出適合我國(guó)國(guó)情，又與國(guó)際接軌的稅收原則和稅收對(duì)策。
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