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企業(yè)所得稅分享改革后存在的問題及對策思考
一、分享改革后企業(yè)所得稅征管范圍的劃分不利于規(guī)范管理根據(jù)《國家稅務總局關于所得稅收入分享體制改革后稅收征管范圍的通知》（國稅發(fā)[2002]8號）第二條第一款：“自2002年1月1日起，按國家工商行政管理總局的有關規(guī)定，在各級工商行政管理部門辦理設立（開業(yè)）登記的企業(yè)，其企業(yè)所得稅由國家稅務局負責征收管理”的規(guī)定，國家稅務局、地方稅務局都是企業(yè)所得稅的征收管理機關，而征管對象的劃分卻不按企業(yè)性質、類別，而是按工商注冊登記時間，這就意味著相同性質、類型的企業(yè)，將歸屬不同的稅務機關管理，由此可能從客觀上為稅收不平街創(chuàng)造條件。這是因為：
1、稅制本身決定了企業(yè)所得稅是一個彈性較大的稅種。企業(yè)所得稅計稅依據(jù)是企業(yè)的應納稅所得額，而應納稅所得額是以企業(yè)核算的利潤總額為基礎，加減納稅調整后得出的。由于企業(yè)成本核算的復雜性和核算方法的多樣性，決定了企業(yè)核算的利潤總額在一定程度上具有伸縮性。加上現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅收政策比較復雜，稅前扣除規(guī)定缺乏剛性，操作起來彈性較大，因此，對政策理解程度不同、計算方法不同，都可能在無意識的情況下出現(xiàn)各不相同的計算結果。同時，管理方式的靈活多樣也決定了企業(yè)所得稅負擔不平衡現(xiàn)象的不可避免。目前企業(yè)所得稅征管方式主要有查帳征收和核定征收兩種，而核定征收又視能否準確核算收入總額和成本總額，分別采取核定應稅所得率和核定所得稅稅額兩種征收方式。采取不同的征收方式，企業(yè)的所得稅負擔都可能會有不同，有的甚至相差很大。而且，企業(yè)所得稅政策不可能規(guī)定得很詳盡，在實際執(zhí)行過程中會遇到這樣那樣的問題，因此，各級稅務部門只有結合地方實際確定具體的操作辦法，而這種操作辦法往往會有一定的伸縮性。以上種種客觀因素的存在，再加上不同稅務機關的征收管理力度不同，規(guī)范管理程度不同，勢必會造成同類納稅人因歸屬不同的稅務機關管轄而出現(xiàn)稅負“倚重倚輕”的問題。這一問題若得不到有效解決，將給納稅人以可乘之機，從而滋生、蔓延“人往高處走，稅往低處流”的不良傾向。
2、實際執(zhí)行中，國、地稅征管范圍的劃分比較困難。按照國稅發(fā)[2002]8號文件規(guī)定，從2002年起，新辦企業(yè)由國家稅務局負責征收管理，而原由地方稅務局負責征收管理的企業(yè)合并、分立、改制的情況除外。我們認為，文件所表述的情況還不是很全面，具體執(zhí)行中遇到的情形還有很多，操作的難度很大。辟如原由地稅部門征收管理的個體工商戶、個人投資和合伙企業(yè)，由于生產經營規(guī)模不斷擴大而吸收新成員組建的公司；辟如原由地稅部門征收管理的企業(yè)，由于種種原因中斷原有企業(yè)經營，而由各投資人或合伙人各自興辦的企業(yè)；再辟如原由地稅部門征收管理的企業(yè)，抽調資金與其他企業(yè)或個人合作興辦的企業(yè)……等等，凡此種種，若不一一作明確規(guī)定，都可能導致國、地稅征收機關要么爭相介入管理，要么相互推委、扯皮，從而更不利于真正強化企業(yè)所得稅征管。
3、企業(yè)所得稅分屬國、地稅兩套機構管理，不利于保證地方基期年既得利益。根據(jù)分享改革后國家稅務局確定的征管范圍，新辦企業(yè)所得稅征管權歸屬于國家稅務局。而“新老更替”是自然界一切事物發(fā)展的必然規(guī)律，經濟發(fā)展也不例外，往往是新辦企業(yè)在無限增多，老、舊企業(yè)將逐步萎縮、退出經濟舞臺。按照這一客觀規(guī)律，國家稅務局的企業(yè)所得稅征管范圍將越來越大，地方稅務局負責征收的企業(yè)所得稅稅源將越來越狹窄，完成收入基數(shù)的難度也將越來越大，最終將可能因完不成收入基數(shù)而導致地方基期年既得利益的損失，進而長期影響地方可用財力。
二、企業(yè)所得稅分享改革后，內、外資企業(yè)適用稅制仍不統(tǒng)一，不僅導致企業(yè)不平等待遇，也給地方財政收入造成一定壓力
1994年新稅制改革后，國家統(tǒng)一了內資企業(yè)所得稅，實行內、外資企業(yè)兩套稅制，這對于引進外資、深化改革、擴大開放、促進發(fā)展產生了重要作用和積極影響。然而，在我國加入WTO的今天，內、外資企業(yè)適用稅制仍不統(tǒng)一，則不利于公平競爭。由于內、外資企業(yè)所得稅在適用稅率、成本開支范圍、開支標準、折舊計提、優(yōu)惠政策等方面都存在很大差異，如享受“兩免三減半”政策，工資、利息按實列支，允許加速折舊等，都使外資企業(yè)的所得稅負擔遠遠低于內資企業(yè)，這不僅有失稅收公平原則，也不符合WTO規(guī)則要求。同時，由于受利益驅使，一些有實力、上規(guī)模的內資企業(yè)紛紛鉆稅收空子，想方設法向外資企業(yè)轉型，從而影響財政收入總量，特別是企業(yè)所得稅分享改革后，給地方財政收入造成負面影響。
三、現(xiàn)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策存在問題
稅收優(yōu)惠是國家對某些納稅人和課稅對象給予鼓勵和照顧而減免稅收負擔的制度。國家在稅收制度中規(guī)定減免稅，一是體現(xiàn)量能負擔原則，二是貫徹國家方針政策，達到調節(jié)經濟、保護環(huán)境的目的。但在當前實施的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策中，卻難以體現(xiàn)以上兩個原則。
1、稅收優(yōu)惠與稅收受益或量能負擔原則相背離。稅收受益原則是指納稅人以從政府公共支出的受益程度的大小來分擔稅收。制定企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策，一定時期內對于體現(xiàn)國家大政方針，促進結構調整和經濟發(fā)展發(fā)揮了重要作用，但隨著我國市場化程度和范圍的不斷擴大，再加上優(yōu)惠范圍和品目界定上存在一定的模糊性而導致的執(zhí)行時人為“擦邊”因素的存在，都使企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的局限性日趨顯現(xiàn)出來，而且在一定程度上促成一些行業(yè)性、產業(yè)性分利集團的形成。
如為了加大對林業(yè)的扶持力度，促進林業(yè)生態(tài)建設，財政部、國家稅務總局出臺了《關于林業(yè)稅收政策問題的通知》（財稅[2001]171號），該文件第二條規(guī)定：“自2001年1月1日起，對包括國有企業(yè)在內的所有企事業(yè)單位種植林木、林木種子和苗木作物以及從事林木產品初加工取得的所得暫免征收企業(yè)所得稅。種植林木、林木種子和苗木作物以及從事林木產品初加工的范圍，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于國有農口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問題的通知》的規(guī)定確定”。而《財政部、國家稅務總局關于國有農口企事業(yè)單位征收企業(yè)所得稅問題的通知》中所確定的林業(yè)產品初加工雖然是指通過利用林業(yè)“三剩物”和次小薪材為原料生產的綜合利用產品，但其所列示的具體范圍很廣，木、竹刨花板、纖維板（含中密度纖維板），木、竹地板塊（含復合地板）等產品都包括在內。理論上而言，刨花板、纖維板生產應以板糠等林業(yè)剩物為原料，但實際生產過程中，由于沒有足夠的林業(yè)剩物可供生產消耗，企業(yè)往往通過大量收購原木來解決原材料問題，從而成為林木資源消耗大戶，極大地破壞著當?shù)氐牧帜举Y源�？梢姡瑢δ静南牧烤薮蟮呐倩ò�、纖維板等產品實施企業(yè)所得稅減免，是有悖國家保護森林資源、促進林業(yè)生態(tài)建設的所得稅優(yōu)惠初衷的，也不符合稅收減免的國家調節(jié)原則。而且，從刨花板、纖維板生產工序、產品性質和最終消費對象而言，都應屬于精深加工，而非初加工，不應將其列入林業(yè)產品初加工的范圍。下面，通過對比、分析生產中密度纖維板的龍泉市昌龍人造板有限公司和生產木制太陽傘、玩具的其他四家企業(yè)的生產經營情況，來進一步說明這一問題。
表一：龍泉市昌龍人造板有限公司經營情況
金額單位：萬元
指標 99年度 &nb
sp; 2000年度 2001年度 2002年1-6月 合計
纖維板產量m2 1133.00 75572.00 105273.00 44987.00 237166.00
木材消耗量（噸）18033.00 80188.00 119051.00 67481.00 284753.00
銷售收入 1220.60 7458.60 9293.60 4040.50 22013.30
生產成本 799.00 5380.70 7726.90 3309.70 17216.30
銷售稅金及附加 1.50 39.40 30.20 32.20 103.30
主營業(yè)利潤 412.80 1971.90 1344.40 582.60 4311.70
增值稅即征即退 29.00 764.60 501.20 319.90 1614.70
利潤總額 430.60 2556.70 1506.20 779.80 5273.30
應繳企業(yè)所得稅 142.10 843.71 497.05 257.33 1740.19
銷售利潤率% 35.30 34.30 16.20 19.30 24.00
稅收負擔率% 0.12 0.53 0.32 0.80 0.47
比較、分析以上兩表數(shù)據(jù)，至少可以反映出以下問題：(1)纖維板行業(yè)是一個大量消耗林木資源的行業(yè)，對其實施企業(yè)所得稅優(yōu)惠，不僅無益于促進林業(yè)生態(tài)建設，而且還導致森林資源的極大破壞，從而使政策設計的稅收調節(jié)目標落空。(2)列入林業(yè)產品初加工范圍的纖維板生產企業(yè)盈利水平居然會遠遠高于屬于精深加工的木制太陽傘、玩具生產企業(yè)的盈利水平，這不僅不合常規(guī)和情理，也是無法想象的。同時，盡管纖維板生產企業(yè)的盈利水平高，但由于享受增值稅即征即退和企業(yè)所得稅減免政策，其稅收負擔率則大大低于其他木制品加工企業(yè)，這又有失稅收受益原則和稅收公平原則。因此，我們認為，當前實施的林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策是一個很值得商榷和研究的問題。
2、林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策對所得稅分享改革后地方財政收入的影響。龍泉市地處浙江省西南部山區(qū)，屬浙江省森林資源最豐富的縣（市），由于歷史的沿革和地理環(huán)境的制約，經濟結構十分單一，資源依托型的地方財政收入歷來以木材為大宗，改革開放以來，經濟結構雖經大力調整，但終究不能徹底改變“靠山吃山”的傳統(tǒng)格局，林業(yè)這一經濟主導產業(yè)在一個相當長時期內仍然無法被其他產業(yè)所替代。因此，國家對林業(yè)稅收政策的變動，都將對我市財政產生巨大影響。特別是2001年開始實施的這一優(yōu)惠政策，更使我市失去一塊現(xiàn)實的可支配財源。龍泉市昌龍人造板公司一直來是我市企業(yè)所得稅的創(chuàng)稅大戶，近年來更是企業(yè)飛速發(fā)展的時期，按照上表所列的利潤總額計算，2001年該企業(yè)應納所得稅為497.05萬元，今年預計可達660萬元，由于享受減免優(yōu)惠，實際所得稅納稅額為零，按照今年所得稅中央、地方“五、五”比例分享的政策，我市將凈減少地方財政收入330萬元。同時，由于分享改革后浙江省套用財政部對我省確定的基數(shù)計算方案來確定所屬市、縣的企業(yè)所得稅基數(shù)，即采用1998、2000兩年的年均增長率計算基數(shù)，而不考慮2001年地方企業(yè)所得稅實績，因此，從2001年起執(zhí)行的林業(yè)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策將對我市完成所得稅收入基數(shù)產生不利影響。
表二：木制太陽傘、玩具生產企業(yè)經營情況（2001年度）
金額單位：萬元
指標 能福傘廠 金鑫傘廠 康達玩具廠 鵬宇玩具廠 合計
木材消耗量 5800.00 1118.00 1500.00 4500.00 12918.00
銷售收入 4191.80 816.00 428.00 520.40 5956.20
生產成本 3763.00 736.00 392.30 407.00 5298.30
銷售稅金及附加 31.70 21.50 3.20 12.20 68.60
主營業(yè)務利潤 354.80 43.20 21.00 57.80 476.80
利潤總額 64.00 14.20 3.30 10.40 91.90
繳納企所得稅 21.00 4.30 4.30 5.20 34.80
銷售利潤率% 1.52 1.75 0.78 2.00 1.54
稅收負擔率% 1.26 3.16 1.75 3.35 1.74
四、關于對策的探討
基于以上分析，對企業(yè)所得稅分享改革后存在的情況和問題，提出如下探討意見：
1、應堅持盡可能減少優(yōu)惠政策的原則，對現(xiàn)行眾多的減免項目進行全面梳理，大部分予以取消。特別是分享改革后，要充分考慮出臺的優(yōu)惠政策對地方財政收入的影響程度。同時，應堅持進一步改進優(yōu)惠方式，加強目標管理，使執(zhí)行結果最大程度地接近優(yōu)惠政策的最初目標，對于刨花板、纖維板等列入林業(yè)產品初加工享受減免優(yōu)惠既不利于體現(xiàn)國家大政方針又有失量能負擔、公平原則的項目，建議在進一步調查研究的基礎上予以調整、取消。
2
、主張內、外資企業(yè)優(yōu)惠政策的一致性，不搞“一稅兩制”。現(xiàn)行稅法對外國投資者優(yōu)惠較多，調整的重點要放在“超國民待遇”的不合理稅收優(yōu)惠上，實現(xiàn)內外資企業(yè)稅收優(yōu)惠政策的統(tǒng)一。當然，在調整過程中要注意漸進性，防止稅收政策突然大幅變動引起的經濟震動。對外資企業(yè)因稅制調整造成的損失，可考慮在一定年限內予以返還，但返還年限不宜太長，以免造成新的稅負不公。
3、稅收立法權在中央，稅收減免和優(yōu)惠的決策權也應在中央，不能分散。各級地方政府無權確定企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策，除稅法規(guī)定的權限外，對地方的任何越權減免都應視為違法行為。同時，要進一步清理整頓地方政府自行制定的稅收先征后返政策，嚴肅稅法權威和稅收紀律。
4、針對所得稅分享改革后各地征收管理過程中遇到的實際問題和困難，應注重研究和總結，進一步明確國、地稅機關企業(yè)所得稅征管范圍，避免征管盲點的存在和扯皮現(xiàn)象的發(fā)生。由于地稅機關一直負責著企業(yè)所得稅的征管，掌握著大量的第一手資料，探索了許多行之有效的管理辦法，積累了豐富的征管經驗，因此，分享改革后應進一步增強而不是削弱其管理職能的發(fā)揮。
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