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試論司法會(huì)計(jì)在預(yù)防經(jīng)濟(jì)犯罪中的價(jià)值及參與途徑
論文摘要 隨著反腐敗工作從側(cè)重打擊轉(zhuǎn)到標(biāo)本兼治、懲防并重，預(yù)防經(jīng)濟(jì)犯罪工作的主要地位和作用日益突出，作為具有專業(yè)優(yōu)勢(shì)的特殊主體，司法會(huì)計(jì)應(yīng)成為預(yù)防經(jīng)濟(jì)犯罪的重要力量。在大量經(jīng)濟(jì)犯罪案件中，許多犯罪分子的手段并不隱蔽和高明，有的甚至使用了極其簡(jiǎn)單的手段就輕易得手，給國(guó)家和集體財(cái)產(chǎn)帶來(lái)了不可估量的損失。而現(xiàn)階段，司法會(huì)計(jì)的主要工作是在案發(fā)后收集、固定和提取訴訟證據(jù)，實(shí)現(xiàn)對(duì)犯罪分子的懲治并盡量減少犯罪分子造成的損失。如何把“亡羊補(bǔ)牢”變?yōu)椤胺阑加谖慈弧保瑢?duì)經(jīng)濟(jì)犯罪進(jìn)行積極的預(yù)防，使試圖犯罪的人無(wú)機(jī)可乘，或是加大他們的作案風(fēng)險(xiǎn)，使其放棄作案意圖，是突破傳統(tǒng)司法會(huì)計(jì)工作范疇，擴(kuò)大司法會(huì)計(jì)服務(wù)職能面臨的新課題。
論文關(guān)鍵詞 司法會(huì)計(jì) 預(yù)防 途徑
一、司法會(huì)計(jì)參與經(jīng)濟(jì)犯罪預(yù)防工作的價(jià)值
司法會(huì)計(jì)具有對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行監(jiān)督所必須的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)和法律知識(shí)，在偵查工作中直接參與清理、檢驗(yàn)、鑒定發(fā)案單位的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料，熟悉帳務(wù)和涉案資金的運(yùn)動(dòng)規(guī)律，積累了大量識(shí)別犯罪的經(jīng)驗(yàn)，使其善于分析總結(jié)經(jīng)濟(jì)犯罪發(fā)生的普遍規(guī)律和各行業(yè)（系統(tǒng)）經(jīng)濟(jì)犯罪的特殊規(guī)律，能夠及時(shí)發(fā)現(xiàn)相關(guān)單位管理上的薄弱環(huán)節(jié)，敏銳地發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)方面的犯罪隱患，并能夠提出向有關(guān)部門提出有效的改進(jìn)措施，堵塞漏洞，建立健全會(huì)計(jì)核算和經(jīng)營(yíng)管理的規(guī)章制度，使犯罪分子無(wú)機(jī)可乘。
二、司法會(huì)計(jì)參與經(jīng)濟(jì)犯罪預(yù)防工作途徑探索
經(jīng)濟(jì)犯罪產(chǎn)生的成因非常復(fù)雜，既有主觀的也有客觀的，是內(nèi)因與外因相互作用的結(jié)果，多年來(lái)的司法會(huì)計(jì)檢查、鑒定案件說(shuō)明，大量的經(jīng)濟(jì)犯罪都是貪利性犯罪，這種犯罪活動(dòng)多與資金及資金的運(yùn)動(dòng)有關(guān)。wWw.11665.coM而一個(gè)單位的資金運(yùn)動(dòng)必然要受到單位內(nèi)部控制制度的約束，并且在單位的會(huì)計(jì)資料中得到反映和表現(xiàn)。因此，對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)進(jìn)行有效的監(jiān)督、控制與防范，可以在很大程度上遏制和減少經(jīng)濟(jì)犯罪的發(fā)生 。
通過(guò)司法會(huì)計(jì)檢查重點(diǎn)工程、重點(diǎn)項(xiàng)目、重點(diǎn)單位的產(chǎn)品銷售、材料采購(gòu)、生產(chǎn)服務(wù)、投資融資等財(cái)務(wù)管理環(huán)節(jié)，對(duì)預(yù)防單位的內(nèi)部控制情況進(jìn)行測(cè)試，以確定該單位內(nèi)部控制制度的控制能力，評(píng)估單位發(fā)生犯罪的可能程度，從而在人力、物力有限的情況下對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)較大的單位給予重點(diǎn)關(guān)注。針對(duì)內(nèi)部控制較差的環(huán)節(jié)即是案件可能發(fā)生環(huán)節(jié)，適時(shí)提出改進(jìn)的建議，幫助預(yù)防單位建立健全管理機(jī)制，完善單位內(nèi)部規(guī)章制度，堵塞漏洞，防范和遏制犯罪分子利用制度薄弱環(huán)節(jié)進(jìn)行作案。
筆者認(rèn)為，建立經(jīng)濟(jì)犯罪的財(cái)務(wù)預(yù)警體系是司法會(huì)計(jì)參與預(yù)防經(jīng)濟(jì)犯罪工作的有效途徑。預(yù)警是指在警情發(fā)生之前對(duì)其進(jìn)行預(yù)報(bào)、預(yù)測(cè)，財(cái)務(wù)預(yù)警屬于微觀經(jīng)濟(jì)預(yù)警的范疇。由于尚沒(méi)有能夠直接反映犯罪概率的財(cái)務(wù)指標(biāo)，進(jìn)行定量分析比較困難，我們擬采用定性的評(píng)估法把預(yù)警體系分為調(diào)查和測(cè)試兩個(gè)環(huán)節(jié)：
第一，調(diào)查。調(diào)查環(huán)節(jié)的主要目的是檢查單位的內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)是否完善合理，設(shè)計(jì)的內(nèi)部控制系統(tǒng)能否起到預(yù)防犯罪發(fā)生的作用，并預(yù)測(cè)發(fā)生犯罪的風(fēng)險(xiǎn)程度。采用的主要方法是設(shè)計(jì)內(nèi)部控制調(diào)查問(wèn)卷，通過(guò)觀察、詢問(wèn)后填寫問(wèn)卷，再根據(jù)預(yù)先設(shè)計(jì)的標(biāo)準(zhǔn)得分評(píng)定實(shí)際分值，根據(jù)分值判斷是否預(yù)警并預(yù)報(bào)警度。
第二，測(cè)試。如果在調(diào)查問(wèn)卷環(huán)節(jié)中被調(diào)查單位處于無(wú)警的狀態(tài)，可以說(shuō)明該單位的內(nèi)部控制制度設(shè)計(jì)較為完善合理，但是再完善的制度得不到執(zhí)行仍然等于一紙空文。所以在本預(yù)警體系中進(jìn)一步設(shè)置了測(cè)試環(huán)節(jié)。采用的主要方法是選取通過(guò)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的典型的交易進(jìn)行追查，經(jīng)檢查相應(yīng)的原始資料后完成測(cè)試表格，根據(jù)測(cè)試表進(jìn)行評(píng)分并判斷是否預(yù)警并預(yù)報(bào)警度。通過(guò)建立預(yù)防職務(wù)犯罪的財(cái)務(wù)預(yù)警體系，不僅可以使廣大司法會(huì)計(jì)工作者在預(yù)防經(jīng)濟(jì)犯罪的工作中切實(shí)發(fā)揮作用，而且可以給預(yù)防職務(wù)犯罪部門的工作者提供一種簡(jiǎn)易有效的工作方法。
三、司法會(huì)計(jì)在經(jīng)濟(jì)犯罪預(yù)防中的具體運(yùn)用
�。ㄒ唬﹨⑴c預(yù)算控制，從總體上遏制犯罪
預(yù)算控制也稱之為全面預(yù)算控制，是內(nèi)部控制的一種重要方法，其內(nèi)容可以涵蓋單位經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全過(guò)程，包括籌資、采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售、投資等諸多方面。司法會(huì)計(jì)通過(guò)參與預(yù)算控制方案制定，協(xié)助預(yù)算的編制和檢查預(yù)算的執(zhí)行情況，比較分析內(nèi)部各單位未完成預(yù)算的原因，并對(duì)未完成預(yù)算不良后果采取改進(jìn)措施，以確保各項(xiàng)預(yù)算的嚴(yán)格執(zhí)行。
�。ǘ┍O(jiān)督不相容職務(wù)的嚴(yán)格分離，阻隔犯罪通道
所謂不相容職務(wù)是指那些如果由一個(gè)人擔(dān)任，既可能發(fā)生錯(cuò)誤和舞弊行為，又可能掩蓋其錯(cuò)誤和弊端行為的職務(wù)。分離不相容職務(wù)的主要目的是為了預(yù)防和及時(shí)發(fā)現(xiàn)在執(zhí)行所分配的職責(zé)時(shí)所產(chǎn)生的錯(cuò)誤和舞弊行為，使每一個(gè)人的工作能自動(dòng)地相互檢查另一個(gè)人或更多人的工作。
不相容職務(wù)分離的核心是“內(nèi)部牽制”，因此，單位在設(shè)計(jì)、建立內(nèi)部控制制度時(shí)，首先應(yīng)確定哪些崗位和職務(wù)是不相容的，不相容職務(wù)主要包括 ：授權(quán)批準(zhǔn)與業(yè)務(wù)經(jīng)辦、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與會(huì)計(jì)記錄、會(huì)計(jì)記錄與財(cái)產(chǎn)保管、業(yè)務(wù)經(jīng)辦與稽核檢查、授權(quán)批準(zhǔn)與監(jiān)督檢查等。其次要明確規(guī)定各個(gè)機(jī)構(gòu)和崗位的職責(zé)權(quán)限，使不相容崗位和職務(wù)之間能夠相互監(jiān)督、相互制約，形成有效的制衡機(jī)制。單位應(yīng)規(guī)定管錢、管物、管賬人員的相互制約關(guān)系，以保護(hù)資產(chǎn)的安全完整。另外，現(xiàn)金收付的復(fù)核制度，物資收發(fā)的復(fù)秤制、復(fù)點(diǎn)制度等，也都是防錯(cuò)防弊的內(nèi)部控制制度。最后應(yīng)建立責(zé)任追究制度，各崗位根據(jù)各自的職責(zé)權(quán)限承擔(dān)不認(rèn)真履行職責(zé)可能產(chǎn)生的不利責(zé)任，以提高人員的責(zé)任感。
�。ㄈ﹨f(xié)助完善授權(quán)管理，從源頭上控制犯罪
授權(quán)批準(zhǔn)是指單位在辦理各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，必須經(jīng)過(guò)規(guī)定程序的授權(quán)批準(zhǔn)。授權(quán)批準(zhǔn)形式通常有一般授權(quán)和特別授權(quán)之分。一般授權(quán)是對(duì)辦理常規(guī)性的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的權(quán)利、條件和有關(guān)責(zé)任者做出的規(guī)定，這些規(guī)定在管理部門中采用文件形式或在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中規(guī)定一般性交易辦理的條件、范圍和對(duì)該項(xiàng)交易的責(zé)任關(guān)系。在日常業(yè)務(wù)處理中可以按照規(guī)定的權(quán)限范圍（包括制定產(chǎn)品銷售價(jià)格的權(quán)力、購(gòu)買固定資產(chǎn)的權(quán)力以及招聘員工的權(quán)力等）和有關(guān)職責(zé)自行辦理。特別授權(quán)指授權(quán)處理非常規(guī)性交易事件，比如重大的籌資行為、投資決策、資本支出和股票發(fā)行等。特別授權(quán)也可以用于超過(guò)一般授權(quán)限制的常規(guī)交易。司法會(huì)計(jì)協(xié)助預(yù)防單位加強(qiáng)和完善授權(quán)管理，并對(duì)重大事項(xiàng)進(jìn)行授權(quán)管理的實(shí)時(shí)監(jiān)督，可以使單位規(guī)范各項(xiàng)權(quán)限的使用范圍，確保責(zé)任清晰。
�。ㄋ模﹨⑴c財(cái)產(chǎn)保全控制制度的健全，及時(shí)發(fā)現(xiàn)犯罪痕跡
這種方法要求單位限制未經(jīng)授權(quán)的人員對(duì)財(cái)產(chǎn)的直接接觸，采取定期盤點(diǎn)、財(cái)產(chǎn)記錄、賬實(shí)核對(duì)、財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)等措施，確保各種財(cái)產(chǎn)的安全完整。
�。ㄎ澹﹨f(xié)助完善會(huì)計(jì)系統(tǒng)，構(gòu)建經(jīng)濟(jì)犯罪的防御體系
會(huì)計(jì)系統(tǒng)作為一個(gè)控制信息系統(tǒng)，對(duì)內(nèi)能夠向管理層提供經(jīng)營(yíng)管理的諸多信息，對(duì)外可以向投資者、債權(quán)人等提供用于投資等決策的信息，是重要的內(nèi)部控制方法。大量的案例證明，目前會(huì)計(jì)系統(tǒng)不完善的最大表現(xiàn)就是建立賬外賬，設(shè)立小金庫(kù)，“化公為私”。這種私設(shè)“小金庫(kù)”的做法使單位的一部分資金游離于會(huì)計(jì)系統(tǒng)之外，不能得到有效的監(jiān)督和控制，從而給犯罪分子可乘之機(jī)。
通過(guò)司法會(huì)計(jì)協(xié)助建立完善的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，要求單位依據(jù)《會(huì)計(jì)法》和國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度，制定適合本單位的會(huì)計(jì)制度，明確會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的處理程序，建立和完善會(huì)計(jì)檔案保管和會(huì)計(jì)工作交接辦法，實(shí)行會(huì)計(jì)人員崗位責(zé)任制，可以更加充分的發(fā)揮會(huì)計(jì)監(jiān)督職能。
�。﹨⑴c內(nèi)部控制制度的檢查評(píng)價(jià)，完善經(jīng)濟(jì)犯罪控制體系
由于成本限制、串通舞弊、人為錯(cuò)誤、環(huán)境變化等因素的存在，內(nèi)部控制制度的建設(shè)和實(shí)施不可能一蹴而就、一勞永逸，需要進(jìn)行定期的檢查評(píng)價(jià)來(lái)對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行必要的修正。司法會(huì)計(jì)可以通過(guò)協(xié)助單位內(nèi)部審計(jì)的方式參與制度的檢查評(píng)價(jià)。
內(nèi)部控制制度切實(shí)發(fā)揮作用要依靠?jī)?nèi)部審計(jì)等必要的防范措施。內(nèi)部審計(jì)在防范方面具有獨(dú)特的優(yōu)勢(shì)：首先內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)職能部門，更貼近管理，熟悉情況，能更及時(shí)地發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制中出現(xiàn)的問(wèn)題；其次內(nèi)部審計(jì)本身就是企業(yè)內(nèi)部控制系統(tǒng)的一個(gè)組成部分，是為維護(hù)企業(yè)的利益而存在，所以具有較強(qiáng)地責(zé)任心，也有充足的時(shí)間從多個(gè)角度、多重環(huán)節(jié)、采用風(fēng)險(xiǎn)分析、控制評(píng)價(jià)、實(shí)質(zhì)性測(cè)試等多種方法，從而更全面地發(fā)現(xiàn)和解決問(wèn)題；最后內(nèi)部審計(jì)可全過(guò)程參于控制，既降低審計(jì)成本，又提高審計(jì)效率。
但現(xiàn)實(shí)中很多單位的內(nèi)部審計(jì)部門形同虛設(shè)，有的審計(jì)部門甚至為管理者和財(cái)務(wù)部門做假賬、造假報(bào)表出主意，不僅沒(méi)能保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、準(zhǔn)確和資產(chǎn)安全、完整，反而致使會(huì)計(jì)信息失真。究其原因，主要是因?yàn)閷徲?jì)部門缺乏獨(dú)立性和激勵(lì)審計(jì)人員履職的機(jī)制不健全。
司法會(huì)計(jì)參與單位內(nèi)部控制制度的檢查評(píng)價(jià)，可以促使審計(jì)部門營(yíng)造獨(dú)立工作的環(huán)境，明確審計(jì)程序和職責(zé)權(quán)限，使內(nèi)部審計(jì)不僅可以監(jiān)督內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性，而且還能為改進(jìn)內(nèi)部控制提供建設(shè)性意見(jiàn)。
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