當(dāng)前稅源管理存在的問題及措施

據(jù)世界貨幣基金組織保守估計(jì)，近年來我國每年稅收流失的絕對額均在4000億元以上。該組織專家估算我國主要稅種的流失情況：增值稅流失率為44％，所得稅流失率為79％，關(guān)稅流失率為56％；我國著名經(jīng)濟(jì)學(xué)家劉新利博士用稅收能力指標(biāo)估算的增值稅征收努力為64.17％，營業(yè)稅的征收努力為62.84％。國家稅務(wù)總局公布，自2000年至2004年底，全國稅務(wù)稽查部門共立案查處稅收違法案件432萬件，查補(bǔ)收入1665億元，2005年全國各級(jí)稅務(wù)稽查機(jī)構(gòu)查補(bǔ)稅款367億元。上述列舉不同層面地反映了現(xiàn)階段我國稅收流失的存在和嚴(yán)重性。也使我們更加深刻領(lǐng)會(huì)國家稅務(wù)總局將“強(qiáng)化科學(xué)管理”作為新時(shí)期稅收的主題之一的內(nèi)在用意。我們認(rèn)為：我國稅收流失與稅源管理關(guān)系重大；只有把握住稅源，控制稅源流失，才能控制稅收流失，才能保證稅收足額入庫。本文試圖結(jié)合稅收的基本原理，沿著稅收征管流程從實(shí)踐出發(fā)，對當(dāng)前稅源管理的薄弱環(huán)節(jié)做粗淺剖析，提出化解拙見，期盼同仁賜教。

一、稅源管理概述

現(xiàn)代漢語詞典解釋：“源”指水流起頭的地方或來源，如源頭、源泉等。據(jù)此理解“稅源”即稅收的“源頭、源泉”，是指稅收的最終來源或者說稅收負(fù)擔(dān)的最終歸宿。我們認(rèn)為稅源管理是稅務(wù)機(jī)關(guān)依據(jù)法律法規(guī)，通過對“應(yīng)納稅行為”及國家稅收的來源要素（包括納稅人、課稅對象、課稅環(huán)節(jié)和稅基等）進(jìn)行調(diào)查、分析、評(píng)估，并實(shí)施監(jiān)控、把握發(fā)展趨勢的動(dòng)態(tài)過程。稅源管理既要把握和分析已經(jīng)實(shí)現(xiàn)并入庫的稅收規(guī)模、結(jié)構(gòu)和規(guī)律，又要把握和分析已經(jīng)實(shí)現(xiàn)但未入庫的稅收狀況，通過對現(xiàn)狀的分析，找出存在問題和原因，研究對策和建議，并積極探索稅收變動(dòng)規(guī)律，把握后期稅收發(fā)展趨勢。從內(nèi)涵上講，稅源管理是對形成稅收的稅基的調(diào)查、了解、分析、掌握的過程，具體講就是對應(yīng)征稅收的監(jiān)控過程。它的主要任務(wù)和主要內(nèi)容應(yīng)包括：一是掌握納稅戶戶數(shù)、分布和基本情況，努力實(shí)現(xiàn)“零漏戶”管理。二是了解和把握當(dāng)期納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營狀況、銷售狀況，包括納稅人生產(chǎn)經(jīng)營的物流和資金流狀況。三是了解和把握納稅人的財(cái)務(wù)核算情況和納稅申報(bào)情況。四是了解和把握納稅人的稅收潛力和納稅能力，并對同一行業(yè)不同納稅人進(jìn)行稅收統(tǒng)計(jì)分析和稅負(fù)評(píng)估。五是對各類納稅人的納稅真實(shí)程度進(jìn)行分析和信譽(yù)等級(jí)評(píng)估等。從外延來看，稅源管理應(yīng)涵蓋從掌握稅基的各種制度、指標(biāo)、流程到服務(wù)征管、稽查等稅收的全過程。

二、當(dāng)前稅源管理的薄弱環(huán)節(jié)

1、稅務(wù)登記方面（1）稅務(wù)登記證的漏辦、逾期登記和逾期變更現(xiàn)象普遍存在。據(jù)《中國稅務(wù)年鑒》、《中國工商年鑒》2003年全國“國稅局登記戶數(shù)1296.35萬戶，地稅局登記戶數(shù)1664.7萬戶”。同期工商登記總戶數(shù)則為3088.7萬戶；即使考慮交叉或重疊等原因，全國仍有127.65萬戶漏辦稅務(wù)登記證。2006年1月18日國務(wù)院信息化辦公室、國家稅務(wù)總局、國家工商行政管理總局、國家質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)檢疫總局四部門聯(lián)系會(huì)上國家稅務(wù)總局副局長許善達(dá)明確指出，“由于工商、稅務(wù)等機(jī)關(guān)各自辦理登記發(fā)證中的信息共享度低，目前仍有相當(dāng)一部分從事生產(chǎn)經(jīng)營、負(fù)有納稅義務(wù)的單位和個(gè)人游離于稅務(wù)部門的監(jiān)管之外，逃避國家稅收”。2006年全國工商登記的總戶數(shù)和稅務(wù)登記的總戶數(shù)來看，把不可比因素剔除，兩者的差距還在20以上。由于稅務(wù)登記覆蓋不到所有的納稅人。漏管戶或逾期登記的存在，一定程度上造成了稅源管理的失控。另外，逾期變更稅務(wù)登記證會(huì)使稅務(wù)管理機(jī)關(guān)缺乏前哨信息。影響較大的如現(xiàn)行稅制中的商業(yè)和工業(yè)企業(yè)的小規(guī)模納稅人的適用征收率不同，企業(yè)的經(jīng)營由商業(yè)轉(zhuǎn)為工業(yè)或由工業(yè)轉(zhuǎn)為商業(yè)時(shí)，稅負(fù)就相應(yīng)變化，稅務(wù)登記證不及時(shí)變更，稅務(wù)機(jī)關(guān)就不能及時(shí)掌握稅源的變化。（2）違反稅務(wù)登記管理行為的處罰條例缺乏可操作性。根據(jù)《稅收征管法》第三十七條第一款規(guī)定，對納稅人不按照規(guī)定的期限申報(bào)辦理稅務(wù)登記、變更登記或者注銷登記的行為，“由稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令限期改正，逾期不改正的，可以處以二千元以下的罰款，情節(jié)嚴(yán)重的，處以二千元以上一萬元以下的罰款”。但在日常中，由于缺乏工商部門反饋的資料和難以對企業(yè)發(fā)出“責(zé)令限期改正”的通知，當(dāng)處罰以上違章行為時(shí)，往往被“責(zé)令限期改正”的規(guī)定“噎”住。稅務(wù)部門對此違章行為往往只能不了了之。

2、納稅申報(bào)方面（1）應(yīng)申報(bào)而未申報(bào)、超過納稅期限申報(bào)、進(jìn)行虛假申報(bào)、申報(bào)不全，填寫不規(guī)范，少申報(bào)稅費(fèi)的種類現(xiàn)象凸顯。申報(bào)方式的多元化，一些網(wǎng)上申報(bào)的納稅人向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送的申報(bào)材料，一稅一表，稅種多，報(bào)表就多，單是增值稅申報(bào)表就達(dá)5份之多，企業(yè)所得稅申報(bào)表更是一個(gè)主表9個(gè)附表，填寫起來十分繁瑣，在錄入時(shí)不認(rèn)真或操作技術(shù)生疏，造成申報(bào)數(shù)據(jù)錯(cuò)誤，直接影響稅務(wù)機(jī)關(guān)對宏觀稅源的分析和把握。（2）郵寄申報(bào)以郵局的掛號(hào)收條為準(zhǔn)，納稅人信封里放了幾張報(bào)表也說不清楚。

法律責(zé)任難界定。（3）現(xiàn)行的稅收法規(guī)對納稅申報(bào)期限的規(guī)定：增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、城建稅、教育費(fèi)附加除按次進(jìn)行臨時(shí)申報(bào)納稅外，具體納稅期限核定以一個(gè)月為一納稅期的，自期滿之日起10日內(nèi)申報(bào)納稅；個(gè)人所得稅雖然個(gè)人所得稅法規(guī)定自期滿之日起7日內(nèi)申報(bào)納稅，但也是在次月10日內(nèi)一并申報(bào)納稅；企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分季預(yù)繳，納稅在季度終了后15日內(nèi)，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行預(yù)繳申報(bào)。相對比較雜亂無章。

3、納稅評(píng)估方面（1）納稅評(píng)估指標(biāo)存在一定局限性�，F(xiàn)行的納稅評(píng)估指標(biāo)體系所確定的行業(yè)預(yù)警值，實(shí)際上是企業(yè)真實(shí)納稅標(biāo)準(zhǔn)的一種假設(shè)。現(xiàn)在的評(píng)估是將評(píng)估指標(biāo)的測算結(jié)果直接與行業(yè)正常值進(jìn)行比較，如果該企業(yè)被測算的指標(biāo)處于正常值的合理變動(dòng)幅度內(nèi)，就被認(rèn)為已真實(shí)申報(bào)。實(shí)際上，評(píng)估對象的規(guī)模大小、企業(yè)產(chǎn)品類別多少等因素都對“行業(yè)峰值”有較大影響，企業(yè)還經(jīng)常受到所處環(huán)境、面臨風(fēng)險(xiǎn)、資金流向等諸多因素的影響，單憑評(píng)估指標(biāo)測算和評(píng)價(jià)很難合理確定申報(bào)的合法性和真實(shí)性。納稅評(píng)估指標(biāo)體系的局限性，制約著納稅評(píng)估的效果和方向。（2）納稅評(píng)估與征收、稽查各環(huán)節(jié)不夠順暢。我們認(rèn)為納稅評(píng)估是介于征收與稽查間的“濾網(wǎng)”，能夠解決一般性稅收違規(guī)問題，緩解稽查壓力，增強(qiáng)選案準(zhǔn)確性，有利于充分發(fā)揮稽查的“重點(diǎn)打擊”作用。目前，評(píng)估還處在探索階段，納稅評(píng)估操作程序有待進(jìn)一步完善，在與征收、稽查等環(huán)節(jié)的聯(lián)系過程中，尚需積極的協(xié)調(diào)配合。（3）評(píng)估分析方法落后，方式單一，影響了評(píng)估質(zhì)量。目前納稅評(píng)估基本上都是采取手工操作，而納稅評(píng)估常常需要對納稅人不同時(shí)期、不同申報(bào)信息進(jìn)行比對，需要進(jìn)行大量的指標(biāo)測算及數(shù)據(jù)比對分析，以便發(fā)現(xiàn)異常情況和疑點(diǎn)，量大，計(jì)算復(fù)雜，稍有不慎就會(huì)出現(xiàn)誤差，從而影響納稅評(píng)估的準(zhǔn)確率。此外，納稅評(píng)估基本上都是采取與企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人約談的方式來舉證，評(píng)估人員就審核分析發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)問題通過約談來核查，這樣很容易被表面現(xiàn)象和某種似乎合理的理由蒙蔽，比如企業(yè)會(huì)以“資金短缺，生產(chǎn)不正常，銷售少”等各種理由搪塞過去，不能對納稅人評(píng)深評(píng)透，從而影響納稅評(píng)估對稅源把握的有效性。

4、稅務(wù)稽查方面（1）目前增值稅稅務(wù)稽查中，鑒別納稅人取得專用發(fā)票是否真假、是否虛開，已成為稅務(wù)稽查的一大內(nèi)容。如何去取得準(zhǔn)確無誤的書面證據(jù)來證明我們的懷疑是正確的�，F(xiàn)在的常規(guī)做法是，請有關(guān)發(fā)票鑒定機(jī)關(guān)進(jìn)行鑒別并出具書證或通過發(fā)票交叉稽核、網(wǎng)上協(xié)查來加以認(rèn)定。但事實(shí)各地發(fā)出的增值稅專用發(fā)票交叉稽核單,大量石沉大海。即使收到回復(fù)，上面也只是籠統(tǒng)地寫上一句話“查無此單位”或是“該票非我局發(fā)售”等。稅源流向難確定，打擊難。（2）對征收機(jī)關(guān)的過錯(cuò)追究難。目前我們所發(fā)現(xiàn)的一些偷稅行為，納稅人固然負(fù)有不可推卸的主要責(zé)任，但征收機(jī)關(guān)在日常管理上也是有一定的責(zé)任的。如某機(jī)械廠將稅法規(guī)定應(yīng)按17的某農(nóng)機(jī)類產(chǎn)品按13的稅率進(jìn)行納稅申報(bào)達(dá)數(shù)年之久，稅務(wù)機(jī)關(guān)曾做出限期糾正的決定，僅因未能以書面形式通知納稅人，致使納稅人遲遲不愿改正。這種因稅務(wù)機(jī)關(guān)自身及稅務(wù)人員的失誤所造成的納稅人少繳稅款，按《稅收征管法》的規(guī)定在3年之內(nèi)可以要求納稅人補(bǔ)繳稅款。然而稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對這樣的問題在做出具體稅務(wù)行政處理時(shí)往往不敢下手。一是有礙征管分局的“面子”；二是征管分局的意見與稽查機(jī)關(guān)的意見相左；三是征收機(jī)關(guān)的意見被納稅人獲知后對稽查機(jī)關(guān)的意見持強(qiáng)硬態(tài)度；四是有資格最終做出處理決定的部門舉棋不定。這樣會(huì)造成稅源量的“縮水”。（3）注重納稅大戶，忽視繳稅小戶。注重具名來信，忽視匿名舉報(bào)。這樣會(huì)造成稅源面的“縮水”。（4）查補(bǔ)執(zhí)行入庫難。目前的實(shí)際情況，不僅大、要案的稅款入庫極為困難，而且一些查補(bǔ)金額并不大的納稅人，在收到稅務(wù)處理決定書后，采取“失蹤”、“關(guān)閉注銷”的方法，逃、拒履行繳稅義務(wù)。稅款的入庫也非常吃力。盡管有稅收保全措施、稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施但在實(shí)際運(yùn)用中手續(xù)繁雜操作乏力。即使申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行其效果也不理想。

5、稅務(wù)行政處罰方面（1）地方政府擅自制定稅收政策，越權(quán)減免稅收稅務(wù)行政處罰難。從近幾年全國統(tǒng)一開展稅收執(zhí)法檢查統(tǒng)計(jì)，各地查出地方黨政部門制定的與國家稅法不符的違規(guī)文件分別為：1996年514份，1997年466份，1998年1048份，1999年694份，總體上呈上升趨勢。每年截流稅源數(shù)千億。另外“費(fèi)擠稅”現(xiàn)象令人憂慮。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，至1997年底全國性的行政事業(yè)性收費(fèi)項(xiàng)目344項(xiàng)，全國各類的基金有421項(xiàng)，收入達(dá)3000億元左右。由于稅費(fèi)不分、政務(wù)腐敗等問題，名目繁多的收費(fèi)項(xiàng)目日益侵蝕稅基，造成了稅源“變種”。嚴(yán)重?fù)p害了稅法的權(quán)威性。稅務(wù)行政處罰對地方政府幾乎不起作用。（2）稅務(wù)行政執(zhí)法自由裁量權(quán)濫用，容易寄生收人情稅、罰人情款。國家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》對稅務(wù)違法案件處罰標(biāo)準(zhǔn)作了一定程度的細(xì)化，同時(shí)也給予稅務(wù)執(zhí)法人員在實(shí)施行政處罰時(shí)一定的自由裁量權(quán)。此舉在一定程度上實(shí)現(xiàn)了對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法本身的規(guī)范和監(jiān)督。但事實(shí)上稅務(wù)行政執(zhí)法自由裁量權(quán)的濫用屢見不鮮。收人情稅、罰人情款等腐敗問題也十分凸顯。造成了稅源的法外游離。

三、化解措施

1、嚴(yán)格稅務(wù)登記管理（1）密切與工商、國稅、民政、衛(wèi)生、技術(shù)監(jiān)督等部門通力合作，建立信息資源共享。在對納稅人監(jiān)管流程梳理的基礎(chǔ)上，通過交流與傳遞納稅人登記注冊、年檢、納稅、組織機(jī)構(gòu)代碼等信息，提高稅務(wù)登記內(nèi)容的錄入質(zhì)量，切實(shí)把好稅收管理的源頭入口。（2）要加大戶籍巡查力度。對已在征管軟件中存在的一些找不到人、查無實(shí)體、無限期待經(jīng)營、一個(gè)實(shí)體多個(gè)營業(yè)執(zhí)照多個(gè)稅務(wù)登記證的戶頭要加大清理力度，收回稅務(wù)登記證，責(zé)令辦理注銷手續(xù)，同時(shí)將相關(guān)情況向工商行政管理機(jī)關(guān)通報(bào)。要特別做好對法定代表人（負(fù)責(zé)人）身份和資格的確認(rèn)，杜絕名不符實(shí)情形的發(fā)生。征管系統(tǒng)應(yīng)開通變更法定代表人調(diào)查維護(hù)流，確認(rèn)無問題后方可變更發(fā)證。

2、強(qiáng)化納稅申報(bào)（1）采取多種形式，通過各種渠道，向納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行納稅申報(bào)宣傳，使納稅申報(bào)法律、法規(guī)和規(guī)章力爭人人皆知。對不進(jìn)行申報(bào)、不按期申報(bào)、不報(bào)送納稅申報(bào)資料和編造虛計(jì)稅依據(jù)的納稅人或扣繳義務(wù)人，根據(jù)稅法賦予的權(quán)力，堅(jiān)決依法處罰，并通過新聞媒體曝光，達(dá)到懲一儆百，營造誠信納稅、依法治稅的良好社會(huì)氛圍。（2）加大申報(bào)管理的考核力度。要明確受理納稅申報(bào)人員的崗位職責(zé)，明確要求�？己诉^程中要通過征管信息系統(tǒng)產(chǎn)生申報(bào)戶、未申報(bào)戶、非正常戶、失蹤戶等分類報(bào)表抽取納稅人的申報(bào)資料，審查申報(bào)的及時(shí)性、完整性、準(zhǔn)確性；要認(rèn)真檢查逾期未申報(bào)戶的處理情況，申報(bào)資料的整理、匯總、歸檔及分析利用情況等，通過嚴(yán)格的考核促進(jìn)申報(bào)管理質(zhì)量的提高。

3、深化納稅評(píng)估（1）建議在《納稅評(píng)估管理辦法（試行）》的基礎(chǔ)上制定《納稅評(píng)估操作規(guī)程》，對納稅評(píng)估的概念、評(píng)估的范圍、內(nèi)容、崗位職責(zé)、執(zhí)法方式、規(guī)程、評(píng)估程序、責(zé)任追究以及納稅評(píng)估分析方法、評(píng)估文書資料等予以明確與統(tǒng)一；將納稅評(píng)估作為稅源監(jiān)控的重要內(nèi)容納入《征管法》或《征管法實(shí)施細(xì)則》之中，使評(píng)估有章可循，有法可依。（2）加快研發(fā)納稅評(píng)估的專業(yè)應(yīng)用軟件，充實(shí)軟件的評(píng)估分析內(nèi)容，提升納稅評(píng)估的智能化程度，并與金稅工程、稅收征管軟件等稅收管理軟件緊密結(jié)合，建立預(yù)警機(jī)制，提高納稅評(píng)估準(zhǔn)確性，（3）要高度重視約談、舉證。約談、舉證是納稅評(píng)估中認(rèn)定處理階段的重要環(huán)節(jié)。評(píng)估人員應(yīng)在查閱企業(yè)報(bào)送的財(cái)務(wù)報(bào)表、納稅申報(bào)表等申報(bào)資料以及向稅務(wù)機(jī)關(guān)其他崗位了解情況，全面掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況、財(cái)務(wù)核算狀況、日常納稅情況、發(fā)票管理及稅款交納情況的基礎(chǔ)上，做好約談前的各項(xiàng)準(zhǔn)備，并擬好約談提綱。只有掌握納稅人的基本情況和概貌，才能把握約談的主動(dòng)權(quán)。但在實(shí)際中，僅憑評(píng)估人員提出的疑點(diǎn)就想通過約談來解決問題，顯然不可能。企業(yè)解釋“市場不好，虧本經(jīng)營”等各種理由很容易搪塞過去。約談除了需要納稅人配合、主動(dòng)承認(rèn)問題外，評(píng)估約談人員的詢問方法、技巧很有講究。有不少問題要從生產(chǎn)工序、出入庫手續(xù)記錄、庫存變化、銷售數(shù)量差異、成本核算漏洞、毛利水平與應(yīng)納稅金配比、預(yù)收應(yīng)付賬款的來龍去脈等各方面提問，并對應(yīng)答理由是否真實(shí)合理進(jìn)行即時(shí)分析反應(yīng)，提出不同看法，巧妙利用談話中的矛盾之處，找出疑點(diǎn)深入挖掘不放，才不會(huì)被表面現(xiàn)象和某種似乎合理的理由蒙蔽。

　　4、完善稅務(wù)稽查（1）強(qiáng)化稽查剛性，完善稅務(wù)司法。稅務(wù)稽查剛性缺乏和稅務(wù)司法體系的不完善，越來越成為稅務(wù)稽查實(shí)踐的突出問題。制約著稅務(wù)稽查執(zhí)法的深度和廣度，使一些嚴(yán)重的稅務(wù)違章案件得不到徹底查處。因此，建議立法上賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)檢查中對經(jīng)營者的住所或有關(guān)地方進(jìn)行搜查權(quán)。這樣可以有效地遏制納稅人利用兩套帳或帳外經(jīng)營進(jìn)行偷稅的行為。在立法上對稅務(wù)機(jī)關(guān)賦予必要的拘留權(quán)和起訴權(quán)，可對嚴(yán)重的偷騙稅犯罪活動(dòng)，從廣度和深度上進(jìn)行徹底查處和打擊。（2）要按《稅務(wù)稽查規(guī)程》等有關(guān)法規(guī)結(jié)合當(dāng)?shù)囟悇?wù)稽查辦案的實(shí)際情況，對稅務(wù)稽查運(yùn)作制定切實(shí)可行的稅務(wù)稽查制度，規(guī)范稅務(wù)稽查執(zhí)法權(quán)限和程序，嚴(yán)格執(zhí)行調(diào)查取證與處罰分開，聽證、罰款與收繳相分離，選案、檢查、審理、執(zhí)行相分離。堅(jiān)決杜絕以補(bǔ)代罰、以罰代刑等情況的發(fā)生。

5、規(guī)范稅務(wù)行政處罰（1）要建立典型案例的宣傳，公開細(xì)化稅務(wù)行政處罰標(biāo)準(zhǔn)。加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)督，建立制約機(jī)制。要做到對號(hào)準(zhǔn)、把關(guān)嚴(yán)。（2）現(xiàn)行稅收征管規(guī)程中關(guān)于稅務(wù)行政處罰程序需要進(jìn)一步完善。根據(jù)《行政處罰法》第二十條規(guī)定行政處罰由縣以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機(jī)關(guān)管轄，《稅收征管法》第七十四條規(guī)定“本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的可以由稅務(wù)所決定。”因此七種稅務(wù)行政處罰措施中停止出口退稅權(quán)、沒收違法所得、收繳發(fā)票或者停止發(fā)售發(fā)票、提請吊銷營業(yè)執(zhí)照、通知出境管理機(jī)關(guān)阻止出境應(yīng)當(dāng)由縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)做出。然而在《稅收征管規(guī)程》中，對警告和罰款外的稅務(wù)行政處罰規(guī)定得不具體，在基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行中很不規(guī)范。急需完善現(xiàn)存的稅收征管規(guī)程中稅務(wù)行政處罰程序，當(dāng)相對人違反稅收管理秩序，需要給予稅務(wù)行政處罰時(shí)，除警告和罰款外，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照行政處罰一般程序處理，例如對欠繳稅款的出境前，需要阻止出境的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將欠繳稅款情況及催繳文書報(bào)縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審理，縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)將欠稅情況及文書審理后向當(dāng)事人下達(dá)《稅務(wù)行政處罰告知書》，然后在當(dāng)事人陳述申辯后制作阻止出境的《稅務(wù)行政處罰決定書》交當(dāng)事人，并制作《阻出境通知書》附《稅務(wù)行政處罰決定書》交進(jìn)出境管理機(jī)關(guān)執(zhí)行，當(dāng)事人在收到稅務(wù)行政處罰決定書后不服的，可以對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定申請復(fù)議或提請行政訴訟。因此，對除警告、罰款外的稅務(wù)行政處罰程序需要的稅務(wù)文書應(yīng)當(dāng)盡早制定，以便于稅務(wù)管理程序的規(guī)范化、合理化。

6、切實(shí)提高干部執(zhí)業(yè)素質(zhì)稅源控管能力的提高，關(guān)鍵在于稅務(wù)干部素質(zhì)的提高。建立穩(wěn)定性、連續(xù)性、全員性的學(xué)習(xí)制度。開展“以考促學(xué)、以賽促訓(xùn)”活動(dòng)。加強(qiáng)考核，落實(shí)激勵(lì)機(jī)制。抓好崗位技能的培訓(xùn)，開闊崗位人員的思路，提高稅源控管的整體水平。加強(qiáng)稅收政策法規(guī)、征收管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、稽查審計(jì)、信息化運(yùn)用等知識(shí)和技能的學(xué)習(xí)。特別是要著重提高稅收管理員在內(nèi)的稅源管理一線人員的綜合素質(zhì)。開展稅源管理經(jīng)驗(yàn)交流、納稅評(píng)估案例分析，切實(shí)提高征管一線各個(gè)崗位人員的稅源管理能力和水平。

主要參考文獻(xiàn)及資料：
1、安體富、秦泮義，《西方國家稅源管理的經(jīng)驗(yàn)及借鑒》。
2、劉新利，《稅收分析概論》，中國稅務(wù)出版社2000年出版。
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4、《稅法1》（2005年度全國注冊稅務(wù)師資格考試教材）。
5、《中國稅務(wù)年鑒》（2004年中國稅務(wù)出版社）。
6、《中國工商年鑒》（2004年中國工商出版社）。
7、中國政府網(wǎng)、中國稅網(wǎng)、經(jīng)濟(jì)日報(bào)、國家稅務(wù)總局公報(bào)。

法律責(zé)任難界定。（3）現(xiàn)行的稅收法規(guī)對納稅申報(bào)期限的規(guī)定：增值稅、營業(yè)稅、消費(fèi)稅、個(gè)人所得稅、城建稅、教育費(fèi)附加除按次進(jìn)行臨時(shí)申報(bào)納稅外，具體納稅期限核定以一個(gè)月為一納稅期的，自期滿之日起10日內(nèi)申報(bào)納稅；個(gè)人所得稅雖然個(gè)人所得稅法規(guī)定自期滿之日起7日內(nèi)申報(bào)納稅，但也是在次月10日內(nèi)一并申報(bào)納稅；企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分季預(yù)繳，納稅在季度終了后15日內(nèi)，向其所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行預(yù)繳申報(bào)。相對比較雜亂無章。

3、納稅評(píng)估方面（1）納稅評(píng)估指標(biāo)存在一定局限性�，F(xiàn)行的納稅評(píng)估指標(biāo)體系所確定的行業(yè)預(yù)警值，實(shí)際上是企業(yè)真實(shí)納稅標(biāo)準(zhǔn)的一種假設(shè)�，F(xiàn)在的評(píng)估是將評(píng)估指標(biāo)的測算結(jié)果直接與行業(yè)正常值進(jìn)行比較，如果該企業(yè)被測算的指標(biāo)處于正常值的合理變動(dòng)幅度內(nèi)，就被認(rèn)為已真實(shí)申報(bào)。實(shí)際上，評(píng)估對象的規(guī)模大小、企業(yè)產(chǎn)品類別多少等因素都對“行業(yè)峰值”有較大影響，企業(yè)還經(jīng)常受到所處環(huán)境、面臨風(fēng)險(xiǎn)、資金流向等諸多因素的影響，單憑評(píng)估指標(biāo)測算和評(píng)價(jià)很難合理確定申報(bào)的合法性和真實(shí)性。納稅評(píng)估指標(biāo)體系的局限性，制約著納稅評(píng)估的效果和方向。（2）納稅評(píng)估與征收、稽查各環(huán)節(jié)不夠順暢。我們認(rèn)為納稅評(píng)估是介于征收與稽查間的“濾網(wǎng)”，能夠解決一般性稅收違規(guī)問題，緩解稽查壓力，增強(qiáng)選案準(zhǔn)確性，有利于充分發(fā)揮稽查的“重點(diǎn)打擊”作用。目前，評(píng)估還處在探索階段，納稅評(píng)估操作程序有待進(jìn)一步完善，在與征收、稽查等環(huán)節(jié)的聯(lián)系過程中，尚需積極的協(xié)調(diào)配合。（3）評(píng)估分析方法落后，方式單一，影響了評(píng)估質(zhì)量。目前納稅評(píng)估基本上都是采取手工操作，而納稅評(píng)估常常需要對納稅人不同時(shí)期、不同申報(bào)信息進(jìn)行比對，需要進(jìn)行大量的指標(biāo)測算及數(shù)據(jù)比對分析，以便發(fā)現(xiàn)異常情況和疑點(diǎn)，量大，計(jì)算復(fù)雜，稍有不慎就會(huì)出現(xiàn)誤差，從而影響納稅評(píng)估的準(zhǔn)確率。此外，納稅評(píng)估基本上都是采取與企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人約談的方式來舉證，評(píng)估人員就審核分析發(fā)現(xiàn)的疑點(diǎn)問題通過約談來核查，這樣很容易被表面現(xiàn)象和某種似乎合理的理由蒙蔽，比如企業(yè)會(huì)以“資金短缺，生產(chǎn)不正常，銷售少”等各種理由搪塞過去，不能對納稅人評(píng)深評(píng)透，從而影響納稅評(píng)估對稅源把握的有效性。

4、稅務(wù)稽查方面（1）目前增值稅稅務(wù)稽查中，鑒別納稅人取得專用發(fā)票是否真假、是否虛開，已成為稅務(wù)稽查的一大內(nèi)容。如何去取得準(zhǔn)確無誤的書面證據(jù)來證明我們的懷疑是正確的。現(xiàn)在的常規(guī)做法是，請有關(guān)發(fā)票鑒定機(jī)關(guān)進(jìn)行鑒別并出具書證或通過發(fā)票交叉稽核、網(wǎng)上協(xié)查來加以認(rèn)定。但事實(shí)各地發(fā)出的增值稅專用發(fā)票交叉稽核單,大量石沉大海。即使收到回復(fù)，上面也只是籠統(tǒng)地寫上一句話“查無此單位”或是“該票非我局發(fā)售”等。稅源流向難確定，打擊難。（2）對征收機(jī)關(guān)的過錯(cuò)追究難。目前我們所發(fā)現(xiàn)的一些偷稅行為，納稅人固然負(fù)有不可推卸的主要責(zé)任，但征收機(jī)關(guān)在日常管理上也是有一定的責(zé)任的。如某機(jī)械廠將稅法規(guī)定應(yīng)按17的某農(nóng)機(jī)類產(chǎn)品按13的稅率進(jìn)行納稅申報(bào)達(dá)數(shù)年之久，稅務(wù)機(jī)關(guān)曾做出限期糾正的決定，僅因未能以書面形式通知納稅人，致使納稅人遲遲不愿改正。這種因稅務(wù)機(jī)關(guān)自身及稅務(wù)人員的失誤所造成的納稅人少繳稅款，按《稅收征管法》的規(guī)定在3年之內(nèi)可以要求納稅人補(bǔ)繳稅款。然而稅務(wù)稽查機(jī)關(guān)對這樣的問題在做出具體稅務(wù)行政處理時(shí)往往不敢下手。一是有礙征管分局的“面子”；二是征管分局的意見與稽查機(jī)關(guān)的意見相左；三是征收機(jī)關(guān)的意見被納稅人獲知后對稽查機(jī)關(guān)的意見持強(qiáng)硬態(tài)度；四是有資格最終做出處理決定的部門舉棋不定。這樣會(huì)造成稅源量的“縮水”。（3）注重納稅大戶，忽視繳稅小戶。注重具名來信，忽視匿名舉報(bào)。這樣會(huì)造成稅源面的“縮水”。（4）查補(bǔ)執(zhí)行入庫難。目前的實(shí)際情況，不僅大、要案的稅款入庫極為困難，而且一些查補(bǔ)金額并不大的納稅人，在收到稅務(wù)處理決定書后，采取“失蹤”、“關(guān)閉注銷”的方法，逃、拒履行繳稅義務(wù)。稅款的入庫也非常吃力。盡管有稅收保全措施、稅收強(qiáng)制執(zhí)行措施但在實(shí)際運(yùn)用中手續(xù)繁雜操作乏力。即使申請人民法院強(qiáng)制執(zhí)行其效果也不理想。

5、稅務(wù)行政處罰方面（1）地方政府擅自制定稅收政策，越權(quán)減免稅收稅務(wù)行政處罰難。從近幾年全國統(tǒng)一開展稅收執(zhí)法檢查統(tǒng)計(jì)，各地查出地方黨政部門制定的與國家稅法不符的違規(guī)文件分別為：1996年514份，1997年466份，1998年1048份，1999年694份，總體上呈上升趨勢。每年截流稅源數(shù)千億。另外“費(fèi)擠稅”現(xiàn)象令人憂慮。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，至1997年底全國性的行政事業(yè)性收費(fèi)項(xiàng)目344項(xiàng)，全國各類的基金有421項(xiàng)，收入達(dá)3000億元左右。由于稅費(fèi)不分、政務(wù)腐敗等問題，名目繁多的收費(fèi)項(xiàng)目日益侵蝕稅基，造成了稅源“變種”。嚴(yán)重?fù)p害了稅法的權(quán)威性。稅務(wù)行政處罰對地方政府幾乎不起作用。（2）稅務(wù)行政執(zhí)法自由裁量權(quán)濫用，容易寄生收人情稅、罰人情款。國家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國行政處罰法》、《中華人民共和國稅收征收管理法》對稅務(wù)違法案件處罰標(biāo)準(zhǔn)作了一定程度的細(xì)化，同時(shí)也給予稅務(wù)執(zhí)法人員在實(shí)施行政處罰時(shí)一定的自由裁量權(quán)。此舉在一定程度上實(shí)現(xiàn)了對基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法本身的規(guī)范和監(jiān)督。但事實(shí)上稅務(wù)行政執(zhí)法自由裁量權(quán)的濫用屢見不鮮。收人情稅、罰人情款等腐敗問題也十分凸顯。造成了稅源的法外游離。

三、化解措施

1、嚴(yán)格稅務(wù)登記管理（1）密切與工商、國稅、民政、衛(wèi)生、技術(shù)監(jiān)督等部門通力合作，建立信息資源共享。在對納稅人監(jiān)管流程梳理的基礎(chǔ)上，通過交流與傳遞納稅人登記注冊、年檢、納稅、組織機(jī)構(gòu)代碼等信息，提高稅務(wù)登記內(nèi)容的錄入質(zhì)量，切實(shí)把好稅收管理的源頭入口。（2）要加大戶籍巡查力度。對已在征管軟件中存在的一些找不到人、查無實(shí)體、無限期待經(jīng)營、一個(gè)實(shí)體多個(gè)營業(yè)執(zhí)照多個(gè)稅務(wù)登記證的戶頭要加大清理力度，收回稅務(wù)登記證，責(zé)令辦理注銷手續(xù)，同時(shí)將相關(guān)情況向工商行政管理機(jī)關(guān)通報(bào)。要特別做好對法定代表人（負(fù)責(zé)人）身份和資格的確認(rèn)，杜絕名不符實(shí)情形的發(fā)生。征管系統(tǒng)應(yīng)開通變更法定代表人調(diào)查維護(hù)流，確認(rèn)無問題后方可變更發(fā)證。

2、強(qiáng)化納稅申報(bào)（1）采取多種形式，通過各種渠道，向納稅人、扣繳義務(wù)人進(jìn)行納稅申報(bào)宣傳，使納稅申報(bào)法律、法規(guī)和規(guī)章力爭人人皆知。對不進(jìn)行申報(bào)、不按期申報(bào)、不報(bào)送納稅申報(bào)資料和編造虛計(jì)稅依據(jù)的納稅人或扣繳義務(wù)人，根據(jù)稅法賦予的權(quán)力，堅(jiān)決依法處罰，并通過新聞媒體曝光，達(dá)到懲一儆百，營造誠信納稅、依法治稅的良好社會(huì)氛圍。（2）加大申報(bào)管理的考核力度。要明確受理納稅申報(bào)人員的崗位職責(zé)，明確要求�？己诉^程中要通過征管信息系統(tǒng)產(chǎn)生申報(bào)戶、未申報(bào)戶、非正常戶、失蹤戶等分類報(bào)表抽取納稅人的申報(bào)資料，審查申報(bào)的及時(shí)性、完整性、準(zhǔn)確性；要認(rèn)真檢查逾期未申報(bào)戶的處理情況，申報(bào)資料的整理、匯總、歸檔及分析利用情況等，通過嚴(yán)格的考核促進(jìn)申報(bào)管理質(zhì)量的提高。

3、深化納稅評(píng)估（1）建議在《納稅評(píng)估管理辦法（試行）》的基礎(chǔ)上制定《納稅評(píng)估操作規(guī)程》，對納稅評(píng)估的概念、評(píng)估的范圍、內(nèi)容、崗位職責(zé)、執(zhí)法方式、規(guī)程、評(píng)估程序、責(zé)任追究以及納稅評(píng)估分析方法、評(píng)估文書資料等予以明確與統(tǒng)一；將納稅評(píng)估作為稅源監(jiān)控的重要內(nèi)容納入《征管法》或《征管法實(shí)施細(xì)則》之中，使評(píng)估有章可循，有法可依。（2）加快研發(fā)納稅評(píng)估的專業(yè)應(yīng)用軟件，充實(shí)軟件的評(píng)估分析內(nèi)容，提升納稅評(píng)估的智能化程度，并與金稅工程、稅收征管軟件等稅收管理軟件緊密結(jié)合，建立預(yù)警機(jī)制，提高納稅評(píng)估準(zhǔn)確性，（3）要高度重視約談、舉證。約談、舉證是納稅評(píng)估中認(rèn)定處理階段的重要環(huán)節(jié)。評(píng)估人員應(yīng)在查閱企業(yè)報(bào)送的財(cái)務(wù)報(bào)表、納稅申報(bào)表等申報(bào)資料以及向稅務(wù)機(jī)關(guān)其他崗位了解情況，全面掌握企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營情況、財(cái)務(wù)核算狀況、日常納稅情況、發(fā)票管理及稅款交納情況的基礎(chǔ)上，做好約談前的各項(xiàng)準(zhǔn)備，并擬好約談提綱。只有掌握納稅人的基本情況和概貌，才能把握約談的主動(dòng)權(quán)。但在實(shí)際中，僅憑評(píng)估人員提出的疑點(diǎn)就想通過約談來解決問題，顯然不可能。企業(yè)解釋“市場不好，虧本經(jīng)營”等各種理由很容易搪塞過去。約談除了需要納稅人配合、主動(dòng)承認(rèn)問題外，評(píng)估約談人員的詢問方法、技巧很有講究。有不少問題要從生產(chǎn)工序、出入庫手續(xù)記錄、庫存變化、銷售數(shù)量差異、成本核算漏洞、毛利水平與應(yīng)納稅金配比、預(yù)收應(yīng)付賬款的來龍去脈等各方面提問，并對應(yīng)答理由是否真實(shí)合理進(jìn)行即時(shí)分析反應(yīng)，提出不同看法，巧妙利用談話中的矛盾之處，找出疑點(diǎn)深入挖掘不放，才不會(huì)被表面現(xiàn)象和某種似乎合理的理由蒙蔽。

　　4、完善稅務(wù)稽查（1）強(qiáng)化稽查剛性，完善稅務(wù)司法。稅務(wù)稽查剛性缺乏和稅務(wù)司法體系的不完善，越來越成為稅務(wù)稽查實(shí)踐的突出問題。制約著稅務(wù)稽查執(zhí)法的深度和廣度，使一些嚴(yán)重的稅務(wù)違章案件得不到徹底查處。因此，建議立法上賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅務(wù)檢查中對經(jīng)營者的住所或有關(guān)地方進(jìn)行搜查權(quán)。這樣可以有效地遏制納稅人利用兩套帳或帳外經(jīng)營進(jìn)行偷稅的行為。在立法上對稅務(wù)機(jī)關(guān)賦予必要的拘留權(quán)和起訴權(quán)，可對嚴(yán)重的偷騙稅犯罪活動(dòng)，從廣度和深度上進(jìn)行徹底查處和打擊。（2）要按《稅務(wù)稽查規(guī)程》等有關(guān)法規(guī)結(jié)合當(dāng)?shù)囟悇?wù)稽查辦案的實(shí)際情況，對稅務(wù)稽查運(yùn)作制定切實(shí)可行的稅務(wù)稽查制度，規(guī)范稅務(wù)稽查執(zhí)法權(quán)限和程序，嚴(yán)格執(zhí)行調(diào)查取證與處罰分開，聽證、罰款與收繳相分離，選案、檢查、審理、執(zhí)行相分離。堅(jiān)決杜絕以補(bǔ)代罰、以罰代刑等情況的發(fā)生。

5、規(guī)范稅務(wù)行政處罰（1）要建立典型案例的宣傳，公開細(xì)化稅務(wù)行政處罰標(biāo)準(zhǔn)。加強(qiáng)執(zhí)法監(jiān)督，建立制約機(jī)制。要做到對號(hào)準(zhǔn)、把關(guān)嚴(yán)。（2）現(xiàn)行稅收征管規(guī)程中關(guān)于稅務(wù)行政處罰程序需要進(jìn)一步完善。根據(jù)《行政處罰法》第二十條規(guī)定行政處罰由縣以上地方人民政府具有行政處罰權(quán)的行政機(jī)關(guān)管轄，《稅收征管法》第七十四條規(guī)定“本法規(guī)定的行政處罰，罰款額在二千元以下的可以由稅務(wù)所決定�！币虼似叻N稅務(wù)行政處罰措施中停止出口退稅權(quán)、沒收違法所得、收繳發(fā)票或者停止發(fā)售發(fā)票、提請吊銷營業(yè)執(zhí)照、通知出境管理機(jī)關(guān)阻止出境應(yīng)當(dāng)由縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)做出。然而在《稅收征管規(guī)程》中，對警告和罰款外的稅務(wù)行政處罰規(guī)定得不具體，在基層稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行中很不規(guī)范。急需完善現(xiàn)存的稅收征管規(guī)程中稅務(wù)行政處罰程序，當(dāng)相對人違反稅收管理秩序，需要給予稅務(wù)行政處罰時(shí)，除警告和罰款外，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)按照行政處罰一般程序處理，例如對欠繳稅款的出境前，需要阻止出境的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)將欠繳稅款情況及催繳文書報(bào)縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)審理，縣級(jí)稅務(wù)機(jī)關(guān)將欠稅情況及文書審理后向當(dāng)事人下達(dá)《稅務(wù)行政處罰告知書》，然后在當(dāng)事人陳述申辯后制作阻止出境的《稅務(wù)行政處罰決定書》交當(dāng)事人，并制作《阻出境通知書》附《稅務(wù)行政處罰決定書》交進(jìn)出境管理機(jī)關(guān)執(zhí)行，當(dāng)事人在收到稅務(wù)行政處罰決定書后不服的，可以對稅務(wù)機(jī)關(guān)的處罰決定申請復(fù)議或提請行政訴訟。因此，對除警告、罰款外的稅務(wù)行政處罰程序需要的稅務(wù)文書應(yīng)當(dāng)盡早制定，以便于稅務(wù)管理程序的規(guī)范化、合理化。

6、切實(shí)提高干部執(zhí)業(yè)素質(zhì)稅源控管能力的提高，關(guān)鍵在于稅務(wù)干部素質(zhì)的提高。建立穩(wěn)定性、連續(xù)性、全員性的學(xué)習(xí)制度。開展“以考促學(xué)、以賽促訓(xùn)”活動(dòng)。加強(qiáng)考核，落實(shí)激勵(lì)機(jī)制。抓好崗位技能的培訓(xùn)，開闊崗位人員的思路，提高稅源控管的整體水平。加強(qiáng)稅收政策法規(guī)、征收管理、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、稽查審計(jì)、信息化運(yùn)用等知識(shí)和技能的學(xué)習(xí)。特別是要著重提高稅收管理員在內(nèi)的稅源管理一線人員的綜合素質(zhì)。開展稅源管理經(jīng)驗(yàn)交流、納稅評(píng)估案例分析，切實(shí)提高征管一線各個(gè)崗位人員的稅源管理能力和水平。

主要參考文獻(xiàn)及資料：
1、安體富、秦泮義，《西方國家稅源管理的經(jīng)驗(yàn)及借鑒》。
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4、《稅法1》（2005年度全國注冊稅務(wù)師資格考試教材）。
5、《中國稅務(wù)年鑒》（2004年中國稅務(wù)出版社）。
6、《中國工商年鑒》（2004年中國工商出版社）。
7、中國政府網(wǎng)、中國稅網(wǎng)、經(jīng)濟(jì)日報(bào)、國家稅務(wù)總局公報(bào)。

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